АВС метод урахування витрат калькулювання. Як вважати собівартість продукції методом ABC

«Ніхто нікому ні вірити як Господу Богу чи його пророку.
Досить просто слухати людину, яка змушує думати».
Пітер Оппенгеймер, англійський економіст

Янус - дволикий бог у римській міфології - вважався покровителем дверей, входів та виходів, а також усіх почав у часі. Саме він до появи культу Юпітера був божеством неба та сонячного світла, відкривав вранці небесну браму, випускаючи сонце на небеса, а на ніч закривав їх. Римляни вірили, що Янус навчив людей літочисленням, ремеслам та землеробству. Відомо, що одне обличчя Януса було молоде, а інше — старе. Він був одночасно і добрим, і поганим. Але давайте перейдемо від римської міфології до фінансів та управлінського обліку.

В управлінському обліку існують дві концепції розрахунку витрат: метод повної асорбції витрат (absorption costing) та метод розрахунку змінним витратам(variable costing), які подібно до дволикого Януса не дозволяють однозначно ставитися до питань собівартості та формування ціни. Найбільша двоїстість в управлінському обліку у АВС-костингу (Activity Based Costing), оскільки він може бути сконструйований як за принципом більшої абсорбції витрат, так і за методом, який буде ближчим до розрахунку змінним витратам. У такій ситуації виникає питання: функціонально-вартісний облік – це данина моді чи часу?

Про АВС-костинг говорять по-різному. Дехто захоплений ним і переконаний, що будь-яка система управлінського облікумає бути розбита на дрібні процеси, на підставі чого і визначається собівартість. Але існує й протилежна думка: АВС-костинг надто складний, тому детальне прописування процесів не має сенсу. Деякі впевнені, що суть АВС-костингу в тому, що «пробіжка Надії Петрівни коридором з накладною коштує 7 гривень 55 копійок і має бути віднесена на ту чи іншу партію продуктів». Саме тому він подібно до Януса має дві особи.

Давайте подивимося, як управлінський облік трактує використання АВС-костингу, але спочатку згадаємо, які види костингу (рисунок 1).

Еволюція витрат (від абсорбції до АВС-костинг)

Спочатку фінансисти були переконані, що всі витрати підприємства так чи інакше мають бути закладені у собівартість. Цей метод називався абсорбцією витрат (cost absorption) і досі використовується у бухгалтерському обліку (деякі намагаються скористатися ним та в управлінському обліку).

З початку 1940-х до кінця 1980-х популярність набув методу розрахунку за змінними витратами, згідно з яким у собівартості товарів враховуються лише змінні витрати. При цьому не важливо, якими були ці витрати: частиною собівартості продукції або, наприклад, частиною накладних витрат, як комісійні продавців, — у будь-якому випадку вони вважалися змінними та входили до собівартості. До того ж, нічого гріха таїти, саме метод розрахунку по змінних витратах є тією системою, на основі якої приймаються найбільш об'єктивні рішення.

Наступною період 1980-1990 гг. була концепція так званого АВС-костингу. Завдяки розвитку ІТ стало можливим побачити окремі процеси компанії, проаналізувати їх та зрозуміти, скільки вони коштують. Вартість процесів, без яких не можна обійтися у виробництві та продажу продукції, чіпляється до вартості товарів.

Ще одна новомодна концепція, що стала популярною у 1990-х, — цільовий розрахунок (target costing), іноді її ще називають парадигмою ринкових стандартів. У цьому випадку все взагалі перевертається з ніг на голову хоча б тому, що фінансисти намагаються досягти певної цільової собівартості.

Давайте подивимося на процес формування ціни у кожній із вищеописаних парадигм. Перша парадигма доби індустріальної революціїдіяла до 1940-х. У цей період товарне наповнення у світі ще не було настільки великим, тому ймовірність того, що весь товар буде куплено, була високою. У ті роки при підрахунку собівартості використовувалися прямі матеріальні та трудові витрати, накладні виробничі та невиробничі витрати чіплялися з деяким коефіцієнтом. У результаті формувалася загальна собівартість, до якої вже було включено й витрати менеджменту, й витрати собівартості. До цього іноді додавалася бажана прибуток, і так формувалася ціна, що повністю базувалася на витратах (таблиця 1).

Парадигма абсорбції, незважаючи на те, що вона зберігається в бухгалтерському обліку, не змогла довго проіснувати на ринку: дорогий товар не може конкурувати на ринку з дешевшими. До якого рівня можна знизити ціну? Парадигма абсорбції витрат не давала відповіді це питання.

Фінансисти почали інакше проводити розрахунки. Змінну компоненту всіх витрат почали співвідносити і розраховувати окремо, зокрема прямі матеріальні та трудові витрати, змінну частина накладних невиробничих витрат. Так визначалася змінна собівартість (таблиця 2). За ідеєю компанія не повинна встановлювати ціну нижче 125 грошових одиниць. Але продаж товару за ціною вищою, ніж 125, приносить прибуток. За таких умов усі фіксовані витрати підсумовуються окремо і маржа товару повинна їх покривати. З таблиці 2 видно, що маржа становить: $203 - 125 = 78. Поки продукт має позитивну маржу, його потрібно залишати у продуктовому портфелі і з ним працювати. Слід зазначити, що метод розрахунку змінних витрат став кроком уперед у порівнянні з абсорбцією витрат, і його почали активно використовувати в управлінському обліку.

Після парадигми розрахунків за допомогою змінних витрат, якою загалом усі були задоволені, прийшла нова парадигма — АВС. Виявилося, що багато компаній є проблеми з фіксованими витратами: маржа, начебто, дуже висока (змінні витрати низькі, а ціна висока), але переважна більшість витрат насправді фіксована. На цьому етапі розрахунок змінних витрат почав пробуксовувати. Власників компанії навряд чи задовольняли результати, коли у звіті про прибуток було зазначено, що при фіксованих витратах кілька мільйонів маржа становлять також кілька мільйонів. У такому разі незрозуміло, чи потребує той чи інший продукт фіксованих витрат, чи ні. Так виникла потреба в АВС-костингу, який дозволив вирішити питання щодо того, які процеси компанія використовує для випуску та продажу продукції, скільки вони коштують і які витрати, акумульовані в рамках цих процесів, можуть використовуватися для собівартості.

В АВС-костинг не всі витрати змінні. Значна їх частина фіксована, але вони можуть бути змінними пропорційно до деяких процесів, пов'язаних з факторами ділової активності.

За даними, які у таблиці 3, накладні витрати, акумульовані лише на рівні одиниці виробленої продукції, залежить від кількості годин, витрачених виробництва продукту. Витратами лише на рівні комплексу товарів (партії чи замовлення), може бути витрати підприємства, яка закуповує кілька товарів однією партією. Також існують витрати, акумульовані лише на рівні диверсифікованості товарів (асортименту товарів), наприклад, витрати з розробки антикризових продуктів повинні ставитися безпосередньо до них. Крім того, існують витрати, акумульовані на рівні комплексу клієнтів та замовників. Коли компанія збирається, скажімо, привітати зі святами своїх найбільших клієнтів, такі витрати будуть частиною витрат лише на рівні клієнтів.

Як компанії докотилися до такого життя

Свого часу при абсорбції витрат все було просто: фіксовані витрати збиралися докупи, дробилися на кількість машино-годин і на основі цього «розмазувалися» між продуктами. Щоправда, при цьому не було точності.

Потім фінансисти вирішили, мовляв, ми так більше рахувати не будемо. Треба бути розумнішим і спробувати розносити витрати залежно від показників діючого підрозділи. Наприклад, витрати на охорону залежатимуть від кількості квадратних метрів під охороною. У результаті було створено систему, коли він на продукт лягали як єдині накладні витрати з деяким коефіцієнтом, а й витрати на маркетинг зі своїм коефіцієнтом, витрати фінансового відділу- Зі своїм, витрати HR - зі своїм. Так виникали норми окремих центрів, за якими розносилися накладні витрати.

Невдовзі стало зрозуміло: центри — це організаційні підрозділи, у яких відбуваються деякі процеси. До речі, частину процесів можна вважати корисними, які створюють додану вартість, а частина – ні. на даному етапібуло вирішено вичленувати їх окремо, характеризувати як ділову активність та переносити накладні витрати в залежності від частини цієї активності. Стали аналізувати різні види активності та визначати їхню вартість, щоб чіпляти до продуктів. З цієї причини АВС-костинг вимагає значної деталізації та розуміння всіх процесів, що відбуваються у кожному підрозділі.

Коли потрібен АВС-костинг

Функціонально-вартісна система використовується, коли для компанії характерно:

• велика кількість продуктів;
• багато підтримуючих процесів;
• стандартизований процес;
• періодична алокаційна база;
• періодичність змін у витратах.

Звернемося до таблиць 4 і 5. Кожна компанія випускає три продукти - Альфа, Бета та Гамма. Обидві вони є збитковими на рівні $100030. У компанії А фіксовані витрати - $133080. Дані про маржу кожного сегмента цього підприємства не дозволяють знайти відповідь на питання, які процеси використовуються.

Компанія В також збиткова - на рівні $100030, але її маржинальний прибуток по кожному з напрямків, а також фіксовані витрати набагато вищі, ніж у компанії А.

Грунтуючись на даних таблиці, легко визначити, що в АВС-костингу сильніше потребує компанія, оскільки в неї фіксовані витрати набагато вище і важко зрозуміти, які з них складають структуру собівартості. Для цього потрібно $269080 розділити між процесами компанії та проаналізувати, хто є клієнтом тих чи інших процесів та хто їх використовує. До речі, показником, який може свідчити необхідність АВС, є операційний важіль(operational leverage - OL), який розраховується як співвідношення маржинального прибуткудо чистої та відображає міру операційного ризику компанії. Так, для компанії А цей показник складає:

OLА = 33050/(-100030) = -0,3304;

для компанії В він дорівнює:

OLВ = 169050/(-100030) = -1,6899.

Необхідність АВС-костингу зростає зі збільшенням модуля цього показника.

Технологія АВС-костингу

Перше питання, що виникає під час використання АВС-костинга: з яким коефіцієнтом розносити витрати? Існує кілька варіантів. Наприклад, з коефіцієнтами, між якими існує очевидний фізичний зв'язок — чим більше матеріалів використовує відділ, тим більші у нього витрати на закупівлю і тим вище заробітна плата у людей, які займаються цими закупівлями.

Отже витрати на закупівлю можна переносити в залежності від вартості матеріалів. Окрім цього, існують також об'єктивно-наслідкові фактори: якщо у відділі працює більше людей, значить більше роботи у ейчарів. Чому б витрати на HR не переносити по людино-годин?

Існують також деякі моменти, які компанія встановлює самостійно. Наприклад, приймається певне рішення, виходячи з якого визначаються нормативи. Так, витрати на рекламу розподіляються виходячи із відсотка від продажу по кожному центру фінансової звітності. Крім того, іноді конструюють складні коефіцієнти перенесення накладних витрат, які залежать від непростих формул, що враховують значення відразу кількох факторів.

Крім цього існує довільний зв'язок, скажімо, рівномірний розподіл означає справедливість. А чому витрати на маркетинг не перенести порівну на всі продукти, які є в компанії, щоб нікому не було прикро. Щоправда, у такому разі страждатимуть продукти, у яких низька маржа.

Не можна також применшувати значення стратегічного розподілу накладних витрат, що вони ставляться оскільки цього вимагає стратегія. Причому про справедливість у разі слід забути.

Кост-драйвери

Список кіст-драйверів може бути нескінченним. Серед іншого в ньому може складатися, наприклад, кількість кольорів на підвіконні та ін.

• кількість машино-годин;
• кількість людино-годин;
• вартість матеріалів;
• кількість штук виробленої продукції;
• кількість квадратних (або кубічних) метрів у приміщенні;
• загальний обсяг чи частину отриманого доходу від продукції певного типу;
• кількість виконаних операцій у зв'язку з виробництвом продукту;
• специфічні технічні характеристикипродукту;
• частина маржинального прибутку, який приносить даний продукт, у загальному маржинальному прибутку.

Побудова системи АВС-костінгу

Щоб збудувати систему АВС, спочатку треба проаналізувати всі типи діяльності компанії. Для цього необхідно хоча б загалом уявити список процесів, що відбуваються з деякою періодичністю. Потім слід визначити, які витрати несе компанія і чи можна прив'язати їх до переліку процесів. Після цього встановити результат щодо кожного виду діяльності. Витрати на них формуватимуть пули витрат (cost pools). Після реалізації цих дій вдасться прив'язати витрати до результатам.

Розглянемо, як це відбувається, скажімо, у компанії, яка займається загальною дистрибуцією товару від одного виробника через централізований склад та мережу регіональних складів до кінцевих фірмових точок продажу. Як буде відбуватися таке постачання? Спочатку велика партія продукції надійде із заводу на централізований склад (наприклад, у Києві), далі, після перезавантаження на дрібніші партії, її розвезуть регіональними складами, а звідти, після чергового переформування, малими партіями перевезуть до кінцевих магазинів області (рисунок 2). .

Завдання, начебто, і нескладне: доставити товар, але цей процес включає в себе велика кількістьсервісних підпроцесів. Щоб розрахувати собівартість доставки виходячи з АВС-костинга, необхідно зрозуміти, які є при транспортуванні, які — на складах. Що стосується доставки, то основні витрати на даному етапі включатимуть заробітні плати водіїв, амортизацію автомобілів та паливо. Витрати на складах - заробітна плата всього персоналу, амортизація підйомно-транспортних механізмів та ін. Після того, як виділено різні пули витрат (пул доставки до центрального складу, до магазинів, пули складських терміналів) виникає питання, якими показниками можна ідентифікувати кожен вид діяльності (всі витрати слід прив'язати до різним видамдіяльності). Наступний етап — визначення показника, який би вказував на якість виконання роботи. Виявляється, що на маршруті таким показником будуть тонно-кілометри, на складі перевантажені тонни. Якщо відомо кількість тонн і тонно-кілометрів кожному етапі доставки, і навіть вартість одиниці цих показників, то, знаючи вагу товару і відстань, яку його слід доставити, можна визначити собівартість послуг доставки.

Для організації обліку по пулах необхідно буде для кожного з них відкрити бухгалтерський рахунок, схожий на звичайний рахунок накладних витрат. За дебетом таких рахунків накопичуватимуться витрати, віднесені даний пул, а, по кредиту ці витрати будуть переноситися з коефіцієнтом, характеризуючим ділову активність пула на собівартість (у разі — транспортування). Прийде відкрити пул для кожного маршруту і по кілька пулів для кожного окремого складу. Відразу можна передбачити «радість» тих бухгалтерів, яким доведеться виконувати всю роботу.

Переваги та підводні камені АВС-костингу

Аналізуючи переваги функціонально-вартісного аналізу витрат, слід згадати, що в межах такої системи:

• компанія звертає увагу виключно на основні процеси;
• всі витрати розглядаються як складові собівартості;
• підприємство відмовляється від короткострокового поділу витрат за фіксовані і змінні і фокусується у тому, які процеси необхідні створення продукту;
• виникає можливість визначити високовитратні види діяльності, а також ті, що не створюють цінності.

Як своєрідне підводне каміння виступають такі обставини:

• АВС-костинг вимагає досить важкої абсорбції витрат - розмазування великої кількостіфіксованих витрат;
• необхідні додаткові ресурси фінансового департаменту;
• цю систему можна впроваджувати по-різному: можна докласти всіх зусиль і дуже точно розписати всі пули витрат, а можна зробити це не дуже старанно;
• отриманий результат, швидше за все, не покаже, до якого рівня можна знижувати ціну товару;
• компанія може отримати точний результат, але буває, що на це витрачається забагато зусиль;
• використання АВС-костингу вимагає концентрації на індивідуалізованих продуктах, які виробляються під клієнта, а змушує дотримуватися принципу: «Виробляєте масовий продукт». Але чи буде це сумісне з маркетинговою стратегієюкомпанії?

Звичайно, роль функціонально-вартісної системи аналізу витрат переоцінити практично неможливо: у деяких випадках без неї просто не обійтися. Тому компаніям слід використовувати як розрахунок по змінним витратам, а й АВС-консалтинг, і навіть визначити пули витрат. Крім того, необхідно розподілити всі витрати по пулах і вчасно зупинитися при деталізації АВС-костингу, адже АВС-костинг, як і Янус, подвійний і неоднозначний.

Оскільки це далеко не все, що можна сказати про АВС-костинг, у майбутньому автори планують повернутися до цієї теми.

Михайло Колісник, викладач Києво-Могилянської Бізнес-Школи
Олександр Різенко, редактор проекту

Призначення методу

Застосовується для отримання інформації про витрати та нефінансову інформацію про діяльність організації, необхідної для прийняття рішень. Метод ABC – інструмент удосконалення діяльності організації.

Мета методу

Ідентифікація, визначення та облік витрат за видами діяльності організації для встановлення її фінансового стану.

Суть методу

Метод АВС(Activity Based Costing) - особлива форма функціонального аналізувитрат (Function Cost Analysis), що забезпечує сучасне розуміння і більш точний опис витрат та відображає фінансовий станорганізації краще, ніж традиційні методи бухгалтерського обліку.

У основі методу АВС лежить припущення, що " діяльність споживає ресурси, а продукція споживає діяльність " . Іншими словами, продукція - результат діяльності, пов'язаної із споживанням ресурсів, облік витрат за якими ведеться на відповідних рахунках.

План дій

• В організації встановлюють всі види діяльності та визначають середні витрати по кожному виду діяльності.
• Діяльність представляється як сукупність процесів (операцій, переходів).
• Витрати за кожним видом діяльності, необхідних виготовлення продукції, визначають як добуток середніх витрат у одиницю часу за цим видом діяльності на тривалість цього виду діяльності.

Особливості методу

Концептуальна схема АВС

Споживчий ланцюжок.Кожен процес є споживачем іншого процесу і, своєю чергою, має власних споживачів. Всі разом вони утворюють ланцюжок, що працює з метою створення споживчої вартості.

Вираз "наступний процес - споживач твого процесу" вперше увів у вжиток К. Ісікава в 1950 р.

Ресурси- це економічні елементи, необхідних здійснення діяльності, джерело витрат.

Чинник ресурсу- показник споживання ресурсу, використовуваний визначення частки від загальних витратресурсів, що присвоюється кожному виду діяльності, який використовує даний ресурс.

Чинник діяльності- Показник, що характеризує результат діяльності. У кожного виду діяльності є свій фактор діяльності, що дозволяє переносити його витрати (розподіл ресурсів на цей вид діяльності) на об'єкти витрат.

Об'єкт витрат (калькулювання)- Результат діяльності.

Чинник витрат- характеристика, що визначає робоче навантаження та зусилля, необхідні для здійснення діяльності, а також необхідні ресурси.

Характеристика ефективності (продуктивності)- Показник, що оцінює результати діяльності.

Додаткова інформація:

1. Підхід, заснований на використанні методу АВС, звертає увагу, насамперед, на діяльність (процеси, процедури), що здійснюється у межах організації, і лише потім - на об'єкти калькулювання.
2. Метод АВС виходить із того, що причиною витрат є діяльність, а продукція (об'єкт витрат) – це результат діяльності.
3. Застосування методу АВС для вдосконалення бізнесу називається управлінням з урахуванням АВС-подхода, чи навіть АВМ (Activity Based Management).
4. Термін "метод АВС" вимовляється як "метод ей-бі-сі".

Переваги методу

Метод АВС дозволяє розробляти ефективну стратегію вибору виробів та споживачів, а також стратегію вдосконалення конструкції виробів та виробничого процесу порівняно з традиційними методами.

Недоліки методу

• При розгляді та визначенні витрат за видами діяльності не піддається сумніву необхідність цієї діяльності.
• З використанням методу АВС переважає платіжний, а чи не вартісний аспект.

Очікуваний результат

Підвищення ефективності діяльності організації завдяки отриманню та використанню більш точної АВС-інформації про витрати, види діяльності та об'єкти.

У разі жорсткої конкуренції однією з основних переваг компанії стає низька собівартість продукції. Помилки при розрахунку собівартості можуть призвести до неправильних управлінських рішень: зняття з виробництва рентабельної продукції або, навпаки, збільшення випуску неперспективного товару. Застосування методу ABC (Activity based costing) дозволяє керівнику точніше визначити вартість тієї чи іншої продукту, особливо у ситуації, коли непрямі витрати перевищують прямі.

Короткий словник термінів

Витрати- Витрати підприємства, виражені у грошовій формі. Усі витрати акумулюються за статтями витрат та об'єднуються у групи витрат.

Операції- дії, які виконуються до створення чи обслуговування об'єктів витрат (управління компанією, закупівля товару, складська переработка).

Ресурси- носії певних функцій, тобто «те, що виконує операції» та «ті, хто виконує операції» ( виробниче обладнання, Персонал).

Об'єкт витрат- будь-яка облікова одиниця (підрозділ, договір, канал збуту, вид своєї продукції тощо. буд.), Витрати яку потрібно визначати окремо.

Драйвер витрат -параметр, пропорційно якому витрати переносяться на вартість ресурсів. Наприклад, орендна плата (витрати) розподіляється на конкретних співробітників (ресурси) площі приміщення, що пропорційно займається ними (драйвер витрат).

Драйвер ресурсу -параметр, пропорційно якому вартість ресурсу переноситься вартість операції. Наприклад, вартість роботи комірників (вартість ресурсу) розподіляється між операціями приймання, зберігання, забезпечення безпеки та відвантаження товару пропорційно людиногодин, необхідним для виконання цих операцій (драйвер ресурсів).

Драйвер операцій -параметр, пропорційно якому вартість операцій переноситься об'єкти витрат. Наприклад, вартість зберігання продукції (вартість операції) розподіляється на собівартість продуктів «А» і «Б» (об'єкти витрат) обсягу цих продуктів (драйвер ресурсів), що пропорційно зберігається на складі.

Різні підходи до розрахунку собівартості продукції

Прямі та непрямі витрати

Як правило, на практиці з прямими витратами проблем не виникає, оскільки вони можуть бути безпосередньо віднесені на собівартість конкретного об'єкта витрат.

Довідка

Метод АВС (Activity based costing) був розроблений американськими вченими Р. Купером і Р. Капланом наприкінці 80-х років і в даний час набув широкого поширення на Заході. Назва цього методу перекладається російською мовою по-різному.Автор цієї статті пропонує перекладати назву методу як «Операційно-орієнтований метод калькуляції собівартості».

З розподілом непрямих витрат складніше. Традиційно вони переносяться на об'єкти витрат пропорційно розміру трудовитрат, машинному часу, обсягу виробництва, продажів і т. д. Якщо частка непрямих витрат у собівартості продукції (робіт, послуг) невелика, застосування традиційного підходу до собівартості виправдовує себе через його простоту і незначну похибку результату. Однак у сучасних умовахпри вдосконаленні технології виробництва, зниженні його трудомісткості та матеріаломісткості, а також автоматизації процесів частка прямих витрат знижується, а частка непрямих витрат (на загальне управління, маркетинг, фінансове управління, управління персоналом тощо) збільшується. Більше того, у деяких галузях економіки (наприклад, у торгівлі, банківській сфері, страхуванні) частка прямих витрат у загальному обсязі витрат традиційно невелика, тому загальноприйняті підходи до розподілу непрямих витрат можуть призвести до прийняття неправильних управлінських рішень. Продукти, що споживають найменше ресурсу, пропорційно якому розподіляються непрямі витрати (наприклад, праці), при розрахунках здаватимуться більш рентабельними проти продуктами, споживають більше ресурсів (наприклад, із високим трудомісткістю). Використання методики АВС для розподілу непрямих витрат дозволяє уникнути цих помилок.

• Угруповання витрат, яке дозволить точніше відносити їх на собівартість

• Особистий досвід

  Євген Буякін, фінансовий директорТОВ "Лабораторія Касперського" (Москва)

  Наша компанія реалізує програмне забезпечення та додаткові послугипов'язані з його використанням (консалтинг, технічну підтримку, Навчання). Прямі витрати, пов'язані з виробництвом та реалізацією ПЗ, становлять не більше 10% від загальних витрат. У зв'язку з цим нам дуже актуальна проблема розподілу непрямих витрат. Через специфіку нашого бізнесу розрахунок собівартості продукції з використанням традиційних методівможе бути здійснений лише з дуже великими припущеннями.

  p align="justify"> Основним методом розподілу витрат, який ми використовуємо для аналізу рентабельності операцій, є метод ABC. Він дозволяє управляти виробничими операціями та оцінювати їх ефективність, а також дає можливість керівництву компанії побачити реальні центри прибутку і на цій підставі коригувати інвестиційну політику.

Застосування методу АВС під час розподілу витрат

Метод АВС ґрунтується на тому, що витрати утворюються в результаті виконання певних операцій. Процес розрахунку собівартості продукції (робіт, послуг) із застосуванням ABC представлений на рис. 1 і передбачає калькуляцію витрат у три етапи 2 .

на першому етапівартість непрямих витрат для підприємства переноситься на ресурси пропорційно обраним драйверам витрат. З другого краю етапі розробляється структура операцій, необхідні створення продукції (робіт, послуг). Після цього вартість ресурсів, розрахована на попередньому етапі, переноситься на операції пропорційно до обраних драйверів ресурсів. На етапі вартість операцій «поглинається» об'єктами витрат пропорційно драйверам операцій. Результатом цього є розрахована собівартість об'єктів витрат, наприклад, продукції.

Довідка

Описаний у статті метод ABC наприкінці 2002 року було впроваджено у ярославському відділенні групи оптових. торгових компаній«Добриня» 3 . Дане відділення має близько 100 штатних співробітників, близько 1500 товарних позицій, обслуговує близько 700 клієнтів та користується послугами приблизно 50 постачальників. За оцінками автора, сумарні витрати на використання методу склали приблизно 1000 дол. США, оскільки впровадження здійснювалося власними силами за допомогою програми Excel.

Етап 1. Розподіл витрат за ресурси

Щоб розрахувати вартість ресурсів, рекомендується, по-перше, визначити структуру ресурсів, і навіть перелік витрат, спрямованих забезпечення діяльності кожного ресурсу, а по-друге, розподілити витрати на ресурси.

Як правило, виділяють такі види ресурсів: персонал, обладнання та транспорт, приміщення (земля). Обов'язковим ресурсом є персонал. При визначенні його повної вартості враховуються заробітна плата працівників, податкові відрахування з фонду оплати праці, соціальні виплати, амортизація персонального (офісного) обладнання, витрати на підтримання умов праці, доставка працівників до місця роботи, витрати на навчання тощо.

Обладнання та транспорт до переліку ресурсів можуть не входити. Якщо при виконанні своїх функцій співробітник завжди застосовує лише дане обладнання, яке використовується лише ним, доцільно об'єднати вартість ресурсу «Обладнання» з вартістю ресурсу «Співробітник». Наприклад, якщо конкретний автомобіль використовує лише один водій і все своє робочий часцей водій експлуатує тільки цей автомобіль, то вартість ресурсу «Водій» доцільно поєднати з вартістю ресурсу «Автомобіль».

Вартість ресурсу «Приміщення» зазвичай переноситься на вартість ресурсів «Персонал» або «Обладнання» залежно від того, для кого (чого) постійно використовується це приміщення.

Після того, як перелік ресурсів складений, потрібно розподілити на них непрямі витрати. У більшості випадків витрати однозначно переносяться на ресурси, наприклад, сума заробітної плати комерційного директора відноситься на ресурс «Комерційний директор». Однак часто один вид витрат може переноситися на кілька ресурсів. Наприклад, орендна плата офісних приміщень має бути рознесена на вартість ресурсу «Співробітники», чиї робочі місця знаходяться у цьому приміщенні. Для перенесення витрат за ресурси використовуються драйвери витрат. Спочатку визначається вартість одиниці драйвера витрат (для приміщення - вартість 1 кв. м), а потім сума витрат, що переноситься на даний ресурс, розраховується виходячи з кількості одиниць драйвера, що споживаються, - площі приміщення, займаної конкретним співробітником.

• Приклад 1 4

  Асортимент компанії «АВС-Торг» складається із двох товарних груп:

  Ковбасних виробів, що поставляються двома виробниками (м'ясопереробним комбінатом та ковбасним заводом);
  - солоної риби, що поставляється також двома виробниками (рибопереробним комбінатом та рибним заводом).

  Компанія має два канали збуту:

  Торговий склад (торгівля з якого ведеться самовивіз);
  - відділ доставки (продукція доставляється безпосередньо роздрібним магазинамміста).

  Компанія знімає в оренду два склади (для зберігання ковбасної та рибної продукції) та офіс. У її власності перебувають:

  Електронавантажувач;
  - вантажні автомобілідля доставки товару клієнтам;
  - комп'ютерна та оргтехніка: ПК, принтери, копіри;
  - Складське холодильне обладнання.

  Аналітичне розшифрування витрат (що не включають вартість покупних товарів) компанії «АВС-Торг» за місяць наведено в табл. 1.

Таблиця 1. Витрати компанії «АВС-Торг» протягом місяця

Розрахуємо для «АВС-Торг» собівартість товарів за об'єктами витрат «Постачальники» (м'ясокомбінат, ковбасний завод, рибний завод, рибопереробний комбінат) та «Канали збуту» (самовивіз, доставка).

Допустимо, всі витрати компанії «АВС-Торг» у сумі 822 тис. руб. для вибраних об'єктів витрат є непрямими. Залишків готової продукції, матеріалів, напівфабрикатів та незавершеного виробництва на початок та на кінець місяця компанія не має.

Згрупуємо витрати із табл. 1 за видами ресурсів.

Деякі види ресурсів для підприємства об'єднані в один ресурс. Наприклад, поточні витрати на персональне обладнання поєднані з вартістю людських ресурсів; автотранспорт – з водіями-експедиторами; персональні комп'ютери - із співробітниками, які їх використовують; електронавантажувач - з вантажниками тощо.

Таблиця 2. Приклад розподілу витрат за ресурси

Вартість кожного ресурсу визначається шляхом перенесення нею витрат, вкладених у забезпечення діяльності цього ресурсу. Наприклад, орендна плата за офіс, що відноситься на ресурс «Комерційний директор» (див. табл. 2), визначається виходячи із співвідношення загальної площіофісу та тієї його частини, яку використовує комерційний директор, і ґрунтується на наступних даних:

• орендна плата за офіс – 40 тис. руб.;
• драйвер витрат - займана площа;
• офісна площа – 112 кв. м;
• вартість 1 кв. м офісної площі – 0,357 тис. руб. (40: 112);
• площа, яку займає комерційний директор, - 15 кв. м.

Відповідно на ресурс "Комерційний директор" за статтею витрат "Орендна плата" ми віднесли 5,36 тис. руб. (0,357 х 15).

Шляхом розподілу витрат визначається вартість всіх ресурсів підприємства (див. табл. 3).

Таблиця 3. Вартість ресурсів компанії «АВС-Торг*

Етап 2. Перенесення вартості ресурсів на операції

Як зазначалося, вартість ресурсів переноситься на операції пропорційно драйверам ресурсів. Найчастіше використовують такі драйвери, як робочий годинник (для персоналу), машинний час (для обладнання) і т.п. розрахувати вартість цього ресурсу, що переноситься на конкретну операцію.

Проте можливі інші підходи. За словами фінансового директора ТОВ "Лабораторія Касперського" Євгенія Буякіна,у компанії ресурси не розподіляють пропорційно драйверам, а ведуть облік їх фактичного використання у різних операціях.

• Приклад 2

  Двохрівнева операційна структура та вартість кожної операції компанії «АВС-Торг» наведено в табл. 4.

  Приклад розподілу вартості ресурсу "Комерційний директор" на операції показано в табл. 5. Драйвером ресурсів у разі є тижневий фонд робочого дня комерційного директора - 40 годин. Вартість одиниці драйвера визначається шляхом розподілу вартості ресурсу, розрахованої попередньому етапі, на загальну кількість одиниць драйвера (фонд робочого дня).

  Щоб з'ясувати, скільки часу (одиниць драйвера) конкретний співробітник витрачає на ту чи іншу операцію, використовуються різні методи: хронометраж, фотографія робочого дня, опитування тощо.

  Слід зазначити, що операція може виконуватися не одним співробітником, тобто на неї буде перенесено вартість кількох ресурсів. Так, операція «Управління складською переробкою» виконується комерційним директором і начальником торгового складу, тому має два ресурси – джерела, які переносять частину своєї вартості (11,93 та 22,47 тис. руб. відповідно) на названу операцію.

Таблиця 4. Структура операцій підприємства «АВС-Торг»

Таблиця 5. Приклад розподілу вартості ресурсу "Комерційний директор" по операції

Однак згодом вартість не всіх операцій можна розподілити між об'єктами витрат. Подальший розподіл операцій залежить від їхнього типу. У межах методу АВС всі операції класифікуються так:

• основні- операції, що безпосередньо створюють об'єкти витрат (зазвичай постачання, виробництво, збут); їх вартість можна прямо зарахувати на об'єкти витрат;
• обслуговуючі- Операції, що створюють умови для нормального функціонування ресурсів певного виду (забезпечення інформаційними технологіями, управління персоналом тощо); їх вартість переноситься на ресурси, які вони обслуговують;
• керуючі- Операції, що здійснюють управління як основними, так і обслуговуючими операціями; їхня вартість переноситься на всі операції ділянки управління. Наприклад, вартість операції «Управління цехом» переноситься вартість всіх операцій, виконуваних цехом.

Таким чином, схема розподілу непрямих витрат методом ABC дещо ускладнюється (див. рис. 2).

Перш ніж переходити до третього етапу – розподілу вартості операцій на об'єкти витрат, – потрібно рознести вартість обслуговуючих та керуючих операцій. У цьому практично майже завжди виникають циклічні залежності, тобто ситуації, коли вартість кількох операцій переноситься друг на друга. Аналогічна ситуація може виникати у ланцюжку розподілу «Операції – ресурси».

• Приклад 3

  Список основних операцій компанії "АВС-Торг" наведено в табл. 6, список обслуговуючих – у табл. 7, управлінських – у табл. 8.

  У компанії «АВС-Торг» операція, що обслуговує «Забезпечення інформаційними технологіями», буде розподілятися на ресурс «Спеціаліст з управління персоналом» (оскільки даний фахівець користується персональним комп'ютером, мережею, інтернетом). Вартість даного ресурсу переноситься на операцію «Управління персоналом», яка у свою чергу розподіляється в тому числі і на ресурс «Спеціаліст з інформаційних технологій», який виконує вихідну операцію «Забезпечення інформаційними технологіями». Таким чином, виникають циклічні залежності 5 (див. рис. 3).

Таблиця 6. Основні операції "АВС-торг"

Таблиця 7. Обслуговуючі операції «АВС-торг»

Таблиця 8. Управлінські операції "АВС-торг"

Для визначення повної вартості операцій та ресурсів з урахуванням циклічного взаємозв'язку необхідно вирішити систему лінійних рівнянь (див. довідку).

Вирішивши систему, можна визначити повну вартість всіх ресурсів та операцій. Після цього сума вартості основних операцій повинна дорівнювати сумарним витратам підприємства, тобто всі витрати будуть розподілені між основними операціями.

• Приклад 4

  Для компанії «АВС-Торг» вирішено систему з 37 рівнянь. Результати рішення наведено у табл. 9.

  У результаті загальна вартість основних операцій дорівнюватиме сумі всіх витрат підприємства:

  O12 + O22 + O23 + O32 + O33 + O34 + O35 + O42 + + O43 = 822 тис. руб.

Таблиця 9. Повна вартість операцій та ресурсів компанії «АВС-Торг»

Етап 3. Розподіл вартості основних операцій на об'єкти витрат

На останньому етапі вартість основних операцій розподіляється на об'єкти витрат. За аналогією з попередніми етапами цей розподіл здійснюється пропорційно до драйверів. Як драйвери операцій виступають кількісні характеристики самих об'єктів витрат, наприклад обсяг продажів або обсяги виробництва в грошовому або натуральному вираженні.

• Приклад 5

  Приклади розподілу вартості основних операцій на об'єкти витрат компанії ABC-Торг наведені в табл. 10.

Таблиця 10. Розподіл вартості операцій на об'єкти витрат у компанії «АВС-Торг»

Як зазначалося, об'єкти витрат може бути різними, оскільки кожна компанія вибирає їх самостійно з своїх цілей. Насправді найбільш поширеними об'єктами витрат є «Покупці» і «Продукти».

Довідка

Система рівнянь для визначення повної вартості операцій та ресурсів

де n – кількість операцій;

m – кількість ресурсів;

O i - повна вартість i-ї операції;

R i – повна вартість i-го ресурсу;

C m - вартість ресурсу m, отримана на першому етапі (тобто С1 = R1 із табл. 6);

a i,n – частка вартості i-го ресурсу, яка переноситься на вартість операції n;

b i,n - частка вартості i-їоперації, що переноситься вартість операції n;

d i,m – частка вартості i-ї операції, яка переноситься на вартість ресурсу m.

Невідомими у системі рівнянь є лише O i та R i . Таким чином, ми маємо систему з (n+m)-рівнянь щодо (n+m)-невідомих. Вирішити її можна за допомогою будь-якого програмного забезпечення, здатного розв'язувати системи лінійних рівнянь, у тому числі Excel 6 .

• Особистий досвід

  Євген Буякін

  Основними об'єктами витрат у нас є клієнти чи однорідні групи клієнтів. Тому при розподілі вартості операцій між об'єктами витрат для аналізу найбільш цікаві дані щодо клієнтів (як щодо прямих покупців, так і дистриб'юторів нашої продукції), а також значний показникрентабельності – рентабельність клієнта, а не продукту.

Таблиця 11. Структура продажів "ABC-Торг", тис. руб.

Таблиця 12. Структура доходів "ABC-Торг", тис. руб.

• Приклад 6

  Використовуємо у розрахунках дані про продажі «АВС-Торг» за місяць (див. табл. 11) та інформацію про доходи (див. табл. 12). Як доход у даному прикладірозглядається торговельна націнка.

  Після розподілу вартості основних операцій на об'єкти витрат («Постачальники» та «Канали збуту») та розрахунку повної собівартості по кожному з двох типів об'єктів витрат, а також суміщення цих даних із відомостями про доходи ми отримаємо аналіз витрат у розрізі «Канали збуту – постачальники »(табл. 13) та «Постачальники – канали збуту» (табл. 14).

  За цими таблицями керівництво холдингу «АВС-Торг» може визначити, що найбільший прибуток приносить продукція м'ясокомбінату (особливо при реалізації через канал збуту «Самовівіз»), а продукція рибопереробного комбінату збиткова за будь-якого каналу збуту.

  Крім того, очевидна нижча рентабельність каналу збуту «Доставка» порівняно з каналом збуту «Самовівоз». Керівництву «АВС-Торг» має сенс замислитись про підвищення ціни на доставку чи збільшення частки збуту продукції шляхом самовивезення.

Таблиця 13. Результати методу АВС у межах «Канали збуту – постачальники»

Таблиця 14. Результати методу ABC у розрізі «Постачальники - канали збуту-

Результати застосування методу АВС

Як зазначалося, АВС дозволяє підприємству із високим рівнем достовірності визначати вартість і продуктивність операцій, оцінювати ефективність використання ресурсів і обчислювати собівартість продукції (робіт, послуг). Часто дані, отримані в такий спосіб, радикально від результатів традиційних методів калькуляції.

• Приклад 7

  Якщо розподілити всі витрати «АВС-Торг» (822 тис. крб.) на об'єкти витрат традиційним способом, наприклад пропорційно обсягу продажу, ми отримаємо такі результати (див. табл. 15).

  Наразі продукція рибопереробного комбінату виглядає рентабельною за рахунок високої рентабельності при реалізації через канал збуту «Доставка». Розподіл витрат відповідно до обсягу продажу приховав нерентабельність цієї продукції.

  Рентабельність продукції рибного заводу у разі завищена майже удвічі (з 2,47 до 4,43%), а ковбасного заводу, навпаки, у стільки ж занижена (з 2,47 до 1,68%).

Таблиця 15. Розрахунок рентабельності продажів з урахуванням розподілу витрат традиційним методом

На підставі даних про реальну собівартість продукції, що випускається, підприємство зможе приймати рішення про зміну товарного асортименту, зниження ціни та ліквідацію каналу збуту.

Таким чином, застосування методу АВС дозволяє приймати обґрунтовані рішення щодо:

• зниження витрат. Реальна картина витрат дає можливість точніше визначати види витрат, які потрібно оптимізувати;
• цінової політики. Точне віднесення витрат за об'єкти калькуляції дозволяє визначити нижню межу цін, подальше зниження яких щодо такої межі веде до збитковості товару;
• товарно-асортиментної політики. Реальна собівартість дозволяє розробити програму дій стосовно тому чи іншому продукту - зняти з виробництва, оптимізувати витрати чи підтримувати поточному рівні;
• оцінки вартості операцій Можна вирішити, чи доцільно передавати ті чи інші операції підрядникам, чи необхідно проводити організаційні перетворення.

Однак варто сказати і про проблеми, які можуть виникнути під час впровадження методу ABC. Насамперед це висока трудомісткість і значні витрати використання методу для підприємства. Ці показники взаємопов'язані: зазвичай, при мінімізації витрат за використання трудомісткість процесу підвищується, і навпаки. Крім того, знадобляться певні часові витрати: великих компаніяхна використання методу ABC може знадобитися близько року, невеликих компаніяхз відносно нескладними процесами використання може відбуватися набагато швидше. Так, у компанії «Добриня» опис структури операцій та ресурсів зайняв один тиждень, а кількісна оцінка драйверів – близько місяця.

Таким чином, тільки при виваженій оцінці як переваг використання методу, так і проблем, з якими може зіткнутися компанія, фінансовий директор та керівник можуть вирішити, чи доцільне застосування методу ABC у компанії в даний час.

Підготовку статті курирував член Експертної радигенеральний директор MCT Lab Сергій Муратов

"В результаті застосування методу АВС вдається виявити 30-40% витрат, яких можна уникнути"

Інтерв'ю з генеральним директоромкомпанії "ВІП Анатех" (Москва), канд. техн. наук Володимиром Івлєвим

- Як Ви вважаєте, чим обумовлений інтерес російських підприємствдо застосування методу АВС?

Справа в тому, що моделювання бізнес-процесів дозволяє зробити процеси, що існують на підприємстві, прозорими для керівництва компанії, а метод АВС дає можливість керівництву підходити до питань управління з точки зору вартості, якості та продуктивності дій, що виконуються, а також оцінювати пов'язані з ними ризики. . На підставі такої інформації топ-менеджмент здатний приймати обґрунтовані управлінчеські рішенняяк стратегічного, і оперативного характеру. Наприклад, рішення щодо освоєння нових продуктів/послуг та ринків, оптимізації організаційної структурита асортиментної політики підприємства тощо.

Довідка

Консалтингова компанія «ВІП Анатех»працює на ринку з 1996 року. Крім послуг у галузі бізнес- та IT-консалтингу компанія здійснює розробку програмного забезпечення для управління бізнесом, а також проводить навчання підприємств сучасним методаммоделювання та аналізу складних систем та бізнес-процесів 7 .

Крім того, після впровадження на підприємстві методу АВС можна швидко і з мінімальними витратамизапровадити операційно-орієнтовану систему бюджетування (Activity based budgeting, АВВ). Якщо визначення вартості бізнес-процесів і собівартості продукції (послуг) за методом АВС - це рух по ланцюжку «ресурси - операції - об'єкт витрат», то ABB - це рух по тому ж ланцюжку, тільки у зворотному напрямку.

- Чому ж АВС досі не набуло широкого застосування на російських підприємствах?

Це пов'язано з тим, що незважаючи на простоту основної ідеї даного методу – «керувати не витратами, а діями» – його не так просто впровадити. Навіть перший етап постановки методу АВС - детальний опис бізнес-процесів (операцій) - на практиці є досить складним і трудомістким завданням. До того ж багато керівників підприємств погано уявляють собі сутність та переваги цього методу, а без ініціативи керівництва, як відомо, про жодне впровадження не може бути й мови.

- З якими проблемами доводиться стикатися під час постановки АВС-методу?

По-перше, персонал не зацікавлений у тому, щоб визначалася вартість виконуваних ним операцій та його завантаженість.

По-друге, на підприємствах найчастіше немає грамотних та актуальних описів (моделей) бізнес-процесів, які є основою для застосування методу ABC. До їх створення ми залучаємо досвідчених експертів, як правило, це власники процесів 8 . При розрахунку вартості описаних (змодельованих) бізнес-процесів зазвичай 30-40% всіх процесів доводиться переглядати: коли співробітники усвідомлюють, що розраховується вартість їхньої роботи, вони кардинально змінюють погляд на свою діяльність. У такій ситуації вони схильні приписувати додаткові функції. В результаті при підсумовуванні даних про зайнятість працівника його робочий день може перевищувати 24 години.

По-третє, складнощі виникають на етапі розподілу витрат за категоріями та центрами відповідальності. Нерідко на підприємстві, на якому ми ведемо черговий проект, не існує налагодженої системи управлінського обліку, тому отримати дані про витрати за необхідними розрізами діяльності часто-густо просто неможливо. Доводиться спочатку побудувати цю систему.

- Які підприємства наразі найактивніше впроваджують метод АВС?

До цього методу звертаються підприємства, орієнтовані створення стратегічних конкурентних переваг. Якщо керівник підприємства бажає зрозуміти, як реально використовуються ресурси та як ефективно керувати цими ресурсами,рано чи пізно він прийде до розуміння необхідності впровадження ABC у себе на підприємстві.

- Якими є результати застосування методу АВС на підприємствах?

Зазвичай у результаті цього методу вдається виявити 30-40% витрат у загальному обсязі витрат, яких можна уникнути. Це дозволяє отримати додатковий прибуток.

- Як Ви вважаєте, яке майбутнє у методу АВС у Росії?

Я думаю, що оскільки цей метод дійсно дозволяє не тільки досягти значного зниження витрат на підприємстві, а й визначити правильний стратегічний шлях, то він дуже перспективний і згодом використовуватиметься ширше.

Розмовляв Олександр Афанасьєв

__________________________________________
1 Якщо на підприємстві стоїть завдання не тільки розрахувати собівартість об'єктів витрат, а й визначити вартість кожної операції, щоб потім розглянути можливість передачі ряду обслуговуючих операцій на аутсорсинг, то метод АВС потрібно застосовувати як до прямих, так і до непрямих витрат.
2 Більшість авторів, що описують метод ABC, як базова розглядають двоетапну модель розподілу витрат. У першому етапі всі витрати розподіляються на операції, але в другому – вартість операцій належить на об'єкти витрат. На думку автора, запровадження додаткової ланки «Ресурси» знижує трудомісткість розрахунків. Триетапний метод Activity based costing реалізований у деяких програмних продуктах, наприклад, у Cost Control 4.4.0 компанії QPR Software.
3 Викладений підхід є результатом синтезу методик АВС, запропонованих та описаних різними фахівцями (список використаної літератури див. на нашому сайті www.. Підхід не є безперечним та універсальним і при реалізації на практиці вимагає доопрацювання з урахуванням специфіки конкретного підприємства.
4 Оскільки опис реально діючої компанії надмірно трудомісткий, надмірно перевантажений інформацією і не може бути викладений у рамках журналу, автор розглядає методику ABC на прикладі умовної компанії «АВС-Торг».
5 Докладніше про проблему циклічних залежностей при розподілі витрат та ресурсів див. підручник К. Друрі «Управлінський та виробничий облік». М.: Юніті-Дана, 2002. - Прямуючи. редакції.
6 У MS Excel лінійні рівняння можна розв'язувати за допомогою команди «Пошук рішення» у меню «Сервіс». Як правило, у стандартній версії MS Excel ця команда не встановлена, але зробити це можна самостійно: зайти в підменю "Налаштування" меню "Сервіс" та встановити галочку навпроти команди "Пошук рішення". - Прямуючи. редакції.
7 Список консалтингових компаній, що займаються використанням методу АВС, див. - Прямуючи. редакції.
8 Докладніше про те, хто може бути власником процесу, а також про опис та оптимізацію бізнес-процесів, читайте в інтерв'ю з А. Шматалюком. - Прямуючи. редакції.

Activity based costing (облік за видами діяльності або розрахунок витрат на основі бізнес-процесів) - обчислення собівартості за обсягом господарської діяльності.

Activity Based Costing або ABC – метод , що набув широкого поширення на європейських та американських підприємствах найрізноманітнішого профілю.

У буквальному значенні цей метод означає «облік витрат на роботи», тобто функціональний облік витрат.

У Activity Based Costing підприємство сприймається як набір робочих операцій. Початковою стадією застосування ABC є визначення переліку та послідовності робіт на підприємстві, яке зазвичай проводиться шляхом розкладання складних робочих операцій на найпростіші складові паралельно з розрахунком споживання ними ресурсів. В рамках АВС виділяють три типи робіт за способом їхньої участі у випуску продукції: Unit Level (штучна робота), Batch Level (пакетна робота) та Product Level (продуктова робота). Така (робіт) в АВС-системах відштовхується від досвідченого спостереження залежності між поведінкою витрат та різними виробничими подіями: випуском одиниці продукції, випуском замовлення (пакету), виробництвом продукту як такого. При цьому опускається ще одна важлива категорія витрат, яка не залежить від виробничих подій – витрати, які забезпечують функціонування підприємства загалом. Для обліку таких витрат запроваджується четвертий тип робіт – Facility Level (загальногосподарські роботи). Перші три категорії робіт, а точніше, витрати на них можуть бути прямо віднесені на конкретний продукт. Результати загальногосподарських робіт не можна точно привласнити тому чи іншому продукту, тому їхнього розподілу доводиться пропонувати різні алгоритми.

Відповідно, з метою досягнення оптимального аналізу в АВС класифікуються і ресурси: вони поділяються на поставлені в момент споживання і заздалегідь. До перших можна віднести відрядну оплату праці: працівникам платять за кількість робочих операцій, які вони вже здійснили; до других – фіксовану заробітну плату, яка обумовлюється заздалегідь та не прив'язана до конкретної кількості завдань. Такий поділ ресурсів дає можливість організувати просту систему для періодичних звітів про витрати та доходи, яка вирішує як фінансові, так і управлінські завдання.

Усі ресурси, витрачені робочу операцію, становлять її вартість. Наприкінці першого етапу аналізу всі роботи підприємства мають бути точно співвіднесені з необхідними для виконання ресурсами. У деяких випадках стаття витрат явно відповідає будь-якій роботі.

Однак простого підрахунку вартості тих чи інших робіт недостатньо для розрахунку собівартості кінцевої продукції. Згідно з АВС, робоча операція повинна мати індекс-вимірник вихідного результату – кост-драйвер. Наприклад, кост-драйвером для статті витрат «Постачання» буде «Кількість закупівель.

Другий етап застосування АВСполягає у розрахунку кост-драйверів та показників споживання ними кожного ресурсу. Цей показник споживання множиться на собівартість одиниці виходу. У результаті отримуємо суму споживання конкретної роботи конкретним продуктом. Сума споживання продуктом усіх робіт є собівартістю. Ці розрахунки становлять 3 етап практичного застосування методики АВС.

Зазначу, що уявлення підприємства як набору робочих операцій відкриває широкі можливості для вдосконалення його функціонування, дозволяючи проводити якісну оцінку діяльності у таких сферах, як інвестування, персональний облік, управління кадрами тощо.

Корпоративна стратегія має на увазі набір цілей, яких хоче досягти організація. Цілі організації досягаються виконанням її робіт. Побудова моделі робіт, визначення їх зв'язків та умов виконання забезпечують реконфігурацію бізнес-процесу підприємства для реалізації корпоративної стратегії. АВС, зрештою, підвищує конкурентоспроможність підприємства, забезпечуючи доступною та оперативною інформацією менеджерів всіх рівнях організації.

Ще більшого ефекту в оптимізації витрат можна досягти, застосовуючи АВС у комплексі з іншою методикою, а саме – концепцією обліку витрат життєвого циклу(Life Cycle Costing - LCC).

Цей підхід був вперше застосований у рамках державних проектів в оборонній галузі. Вартість повного життєвого циклу виробу – від проектування до зняття з виробництва – була найважливішим для державних структур показником, оскільки проект фінансувався, з повної вартості контракту чи програми, а чи не з собівартості конкретного вироби. Нові технології виробництва спровокували переміщення методів LCC до сектору приватної економіки. Серед основних причин цього переходу можна назвати три: різке скорочення життєвого циклу виробів; збільшення вартості підготовки та запуску у виробництво; практично повне визначення фінансових показників (витрат та доходів) на стадії проектування.

Технічний прогрес скоротив життєвий цикл багатьох продуктів. Наприклад, в комп'ютерної технікичас виробництва виробів порівнювався з часом розробки. Висока технічна складність виробу призводить до того, що до 90% виробничих витратвизначаються саме на стадії НДДКР. Найважливіший принципконцепції обліку витрат життєвого циклу (LCC), таким чином, можна визначити як "прогноз та управління витратами на виробництво виробу на стадії його проектування".

Успішна робота за умов глобальної конкуренції вимагає як постійного оновлення номенклатури і якості своєї продукції, а й ретельного аналізу діяльності підприємства скорочення непотрібних чи дублюючих функцій (робіт). Найчастіше організація, переслідуючи мети скорочення витрат, приймає політику загального скорочення витрат. Таке рішення є найгіршим, тому що за такої політики скорочення підлягають усі роботи, незалежно від своєї корисності. Загальне скорочення може знизити виконання основних робіт, що призведе до погіршення загальної якості та продуктивності діяльності підприємства. Падіння продуктивності, своєю чергою, призведе до чергової хвилі скорочень, яка вкотре знизить ефективність роботи організації. Спроби вийти із цього замкненого кола змусять компанію підняти витрати вище за початковий рівень.

Методологія АВС дозволяє підприємству непросто постатейно скорочувати витрати, а виявляти надлишки ресурсоспоживання і перерозподіляти з метою підвищення продуктивності.

Таким чином, даний методмає ряд переваг:

1. Він дозволяє докладно аналізувати накладні витрати, що має значення для управлінського обліку.

2. Метод ABC дає можливість більш точно визначити витрати на потужності, що не використовуються, для періодичного їх списання на рахунок прибутків і збитків. Вартість одиниці виробленої продукції, оцінена за допомогою даного методу, є найкращою фінансовою оцінкоюспожитих ресурсів, оскільки враховує складні альтернативні способи визначення зв'язків між продукцією та використанням ресурсів.

3. Метод ABC дозволяє опосередковано оцінити рівень продуктивності праці: відхилення кількості спожитих ресурсів, отже, від випуску чи порівняння фактичного рівня розподілу витрат із тим обсягом, який міг би бути можливим при реальному забезпеченні ресурсами.

4. Метод ABC не лише доставляє нову інформацію про витрати, а й генерує ряд показників нефінансового характеру, в основному вимірювачів обсягу виробництва та визначення виробничих потужностей підприємства.

Виходячи з вищесказаного, зазначимо, що впровадження системи ABC у практику роботи російських підприємствзабезпечило достовірне обчислення собівартості конкретних виробів, що значно підвищить об'єктивність оцінки рентабельності продукції. Зрештою застосування АВС дозволить підвищити конкурентоспроможність підприємства, оскільки при цьому забезпечується доступ до оперативної інформації на всіх рівнях.

Метод «ActivityBasedCosting» (або ABC) У буквальному значенні означає облік витрат на роботи (функціональний облік витрат). Він виник у результаті змін, що відбуваються в економічній структурівитрат, зокрема, змінилися погляди на методику обліку витрат та розрахунку собівартості продукції, оскільки традиційні системи калькулювання виробничих витрат були створені в період, коли більшість компаній виробляли обмежений асортимент продукції

Відмінність АВС-методу з інших методів обліку витрат і калькулювання полягає у порядку розподілу накладних витрат.

Базовим принципом розрахунку собівартості є поділ витрат безпосередньо і накладні і віднесення обох видів витрат за продукцію (объектзатрат).Особливістю методу АВС і те, що у кожному даному випадку для розподілу накладних витрат використовуються інші показники (базирозподілу), відмінні від обсягу виробництва. АВС-підхід визначає види діяльності (процеси, операції), які викликають виникнення витрат, і досліджує основні носії витрат для цих видів діяльності.

застосування системи АВС виправдано за таких умов: Коли виробничі накладні витрати досить високі порівняно з прямими витратами, особливо з витратами на пряму працю. Коли існує велика різноманітність вироблених продуктів. Коли існує значне розмаїття накладних ресурсів, що використовуються при виробництві продукції.

Теоретична основа методу АВС полягає у спостереженні, що у організації в розпорядженні знаходиться певний обсяг ресурсів, що використовуються в виробничому процесіі дозволяють здійснювати виробничі функції. Усі види ресурсів характеризуються витратами на них, які розподіляються спочатку на окремі функції пропорційно до обсягу споживання цих ресурсів. І тому підсумовуються витрати кожного центру витрат за конкретної функції. Потім витрати з кожної функції відносять на носії витрат. Носієм витрат може бути виріб, конкретний клієнт, замовлення. Носій витрат включає, відповідно, що припадає нею частку витрат кожного центру за всіма виробничими операціями. Звідси випливає, що такий розподіл заснований на причинно-наслідкового зв'язку витрат з їх факторами, що зумовлюють.

Основною перевагою обліку та калькулювання витрат за функціями є більш точне розподілу витрат обчислення собівартості продукту, що обумовлює більш обґрунтовані рішення з ціноутворення. Така перевага забезпечується концентрацією уваги на основних виробничо-технологічних функціях, вибором показників, що найбільш повно їх характеризують. В умовах ринкової конкуренції все більш важливим є і те, що витрати на здійснення операцій становлять більшу частину доданої вартості. При зростанні ефективності виконання основних та обслуговуючих операцій продукція та послуги підприємств стають більш конкурентоспроможними та привабливими для споживачів.

Спочатку застосування системи АВС на підприємствах було викликано прагненням до більш точного обліку витрат на одиницю продукції. В даний час технологія обліку за видами діяльності значно розширила свої межі. Дослідження показали, що даний метод повинен використовуватися не тільки як спосіб розподілу накладних витрат, тобто метод обліку, а як інструмент управління витратами. З обліку витрат за видами діяльності виділилося напрям управління з видів діяльності (АВМ) та бюджетування за видами діяльності (АВВ).

Метод АВС дозволяє розробляти ефективну стратегію вибору виробів і споживачів, а також стратегію вдосконалення конструкції виробів та виробничого процесу

алгоритм розрахунку собівартості із застосуванням АВС-метода.

Спочатку виділяються основні види діяльності організації – функції чи операції. Кількість видів діяльності залежить від її складності: чим складніший бізнес, тим більше функцій буде виділено. Накладні витрати організації ідентифікуються із виділеними видами діяльності.

До кожного виду діяльності визначається власний носій витрат, що оцінюється у відповідних одиницях виміру. При цьому повинні дотримуватися двох правил: дані, що стосуються носія витрат, повинні легко виходити; вимірювання витрат через носій витрат має відповідати їхньому дійсному значенню.

Наприклад, функцію переналагодження обладнання можна виміряти кількістю необхідних переналагодження, функцію прийому замовлень – кількістю зареєстрованих замовлень.

Накладні витрати розподіляються на одиницю продукції: вартість одиниці носія витрат множиться з їхньої за тими видами діяльності (функціям), виконання яких необхідне виготовлення продукції (роботи, послуги). Через війну підсумовуються всі витрати і визначається собівартість одиниці виробленої продукції (роботи, послуги).

ABC-аналіз - метод, що дозволяє класифікувати ресурси фірми за рівнем їх важливості. Цей аналіз є одним із методів раціоналізації і може застосовуватися у сфері діяльності будь-якого підприємства. У основі лежить принцип Парето - 20 % всіх товарів дають 80 % обороту. По відношенню до ABC-аналізу правило Парето може прозвучати так: надійний контроль 20 % позицій дозволяє на 80 % контролювати систему, запаси сировини і комплектуючих, або продуктовий ряд підприємства і т. п. Часто ABC-аналіз плутають з ABC-методом, Розшифровуючи ABC як ActivityBasedCosting, що в корені не вірно.

ABC-аналіз - аналіз товарних запасів шляхом розподілу на три категорії: А - найцінніші, 20% - асортименти; 80% - продаж В - проміжні, 30% - асортименту; 15% - продаж З - найменш цінні, 50% - асортименту; 5% - продаж

Залежно від цілей аналізу може бути виділена довільна кількість груп. Найчастіше виділяють 3, рідше 4-5 груп.

По суті, ABC-аналіз – це ранжування асортименту за різними параметрами. Ранжувати в такий спосіб можна і постачальників, і складські запаси, і покупців, і тривалі періоди продажів - усе, що має достатньо статистичних даних. Результатом АВСаналізу є угруповання об'єктів за рівнем впливу на загальний результат.

АВС-анализ грунтується на принципі дисбалансу, під час проведення якого будується графік залежності сукупного ефекту кількості елементів. Такий графік називається кривою Парето, кривою Лоренца чи ABC-кривою. За результатами аналізу асортиментні позиції ранжуються та групуються залежно від розміру їхнього вкладу в сукупний ефект. У логістиці ABC-аналіз зазвичай застосовують з метою відстеження обсягів відвантаження певних артикулів та частоти звернень до тієї чи іншої

Порядок проведення АВС-аналізу

1. Визначаємо мету аналізу

2. Визначаємо дії за підсумками аналізу (що робитимемо з отриманими результатами?).

3. Вибираємо об'єкт аналізу (що аналізуватимемо?) і параметр аналізу (за якою ознакою будемо аналізувати?). Зазвичай об'єктами АВС аналізу є постачальники, товарні групи, товарні категорії, товарні позиції. Кожен з цих об'єктів має різні параметри опису та вимірювання: обсяг продажів (у грошовому чи кількісному вимірі), дохід (у грошовому вимірі), товарний запас, оборотність тощо.

5. Розраховуємо частку параметра від загальної суми параметрів із накопичувальним результатом. Частка із накопичувальним результатом обчислюється шляхом додавання параметра до суми попередніх параметрів.

6. Виділяємо групи А, В та С: присвоюємо значення груп вибраним об'єктам.

Методів виділення груп існує близько десяти, найбільш застосовні з них: емпіричний метод, метод суми та метод дотичних. В емпіричному методі поділ відбувається у класичній пропорції 80/15/5. У методі суми складається частка об'єктів та їхня сукупна частка в результаті - таким чином значення суми знаходиться в діапазоні від 0 до 200 %. Групи виділяють так: група А - 100%, - 45%, С - інше. Переваги методу – велика гнучкість. Найгнуткішим методом є метод дотичних, в якому до кривої АВС проводиться дотична, відокремлюючи спочатку групу А, а потім С.

Ймовірності виникнення попиту матеріальні ресурсиА, В і С підпорядковані різним законам. Встановлено, що у більшості промислових і торгових фірм приблизно 80 % вартості обсягу продажу становлять лише близько 10 % найменувань номенклатури (група А), 15 % вартості – 25 % найменувань (група В), 5 % вартості – 65 % найменувань (група С) . Існує безліч способів виділення груп ABC-аналізі.

Аналіз АВС широко використовується при плануванні та формуванні асортименту на різних рівняхгнучких логістичних систем, у виробничих системах, системах постачання та збуту.

Експерти радять з обережністю підходити до зсувів кордонів ABC груп (80/15/5), справа в тому, що зазвичай на практиці використовують розподіл 80% 15% та 5%. Якщо Ви зрушите межі, зовнішній слухач (або експерт) може зробити невірні висновки виходячи з наведених Вами показників, наприклад, для групи «С». Оскільки його очікування групі «С» = 5 % не співпадуть із зміненими Вами правилами виділення груп.