Трансфертне ціноутворення. Нові правила

"Податки та оподаткування", N 1, 2005

Під трансфертним ціноутворенням розуміють реалізацію товарів чи послуг у рамках групи пов'язаних між собою осіб за цінами, відмінними від ринкових. Цілі при цьому можуть бути різними.

По-перше, трансфертне ціноутворення – важливий механізм перерозподілу фінансових ресурсів у рамках інтегрованих структур (холдингів). Так, виробнича або видобувна компанія холдингу може реалізовувати продукцію збутової компанії того ж холдингу за внутрішніми (низькими) цінами; збутова компанія потім займається реалізацією товару кінцевим споживачам за ринковими (вищими) цінами. В результаті фінансові ресурсиконцентруються в єдиному центрі прибутку (збутової компанії) і потім можуть бути перерозподілені відповідно до потреб холдингу в цілому.

По-друге, трансфертне ціноутворення може використовуватись для мінімізації оподаткування. Якщо центр прибутку (збутова компанія у наведеному прикладі) користується тими чи іншими податковими пільгами, загальне податкове навантаження на холдинг загалом знижується.

З погляду держави першу з цих функцій трансфертного ціноутворення можна оцінити як нейтральну. Робити холдингам перешкоди у перерозподілі їх власних коштівбуло б нелогічно і навіть економічно шкідливим. З іншого боку, мінімізація оподаткування, нехай навіть і в рамках закону, з позиції податкових органів - заняття явно підозріле та потребує припинення.

Чинна редакція ст.40 НК РФ є певним компромісом. З одного боку, вона не забороняє правочинів трансфертного ціноутворення як таких і, відповідно, дає холдингам певну свободу маневру у формуванні внутрішніх цін, але, з іншого боку, обмежує податкову ефективність методу трансфертного ціноутворення (допустиме відхилення цін від ринкових - не більше 20%, інакше податки перераховуються з ринкових цін). Податковим органам дозволяється ініціювати перевірку правильності цін лише у випадках (взаємозалежність сторін угоди, значні флуктуації цін угод платника податків та інших.). Ця ідеологія загалом відповідає і міжнародній "антитрансфертній" практиці.

Чинна редакція ст.40 НК РФ дозволяє холдингам без особливих проблем оминати її обмеження при перерозподілі коштів. У наведеному прикладі для цього достатньо лише виключити пряму взаємозалежність між збутовою і організацією, що виробляє, а також виключити пряму реалізацію товару виробляючою організацією кінцевим споживачам (за цінами, відмінними від внутрішніх). Зрозуміло, що в цьому випадку ціни угод не зазнаватимуть значних змін протягом нетривалих проміжків часу. Крім того, корисно мати ті чи інші економічні обґрунтуваннявнутрішніх цін (маркетингові розрахунки тощо). З погляду закону, щоправда, цього значення не має, але може допомогти у спілкуванні зі співробітниками податкових органів.

Нині судові суперечки по ст.40 НК РФ - швидше, екзотика. Справа, мабуть, у тому, що закон покладає доказ невідповідності цін ринковому рівню на податковий орган, із чим останнє зазвичай має великі проблеми. Винятком є ​​хіба що найбільш кричущі випадки (заниження ціни угоди в рази).

Зазначимо також, що закон (ст.20 НК РФ) встановлює досить скупий список підстав взаємозалежності (участь однієї організації в капіталі іншої, посадове підпорядкування одного фізичної особиіншому, сімейна спорідненість), але при цьому дає суду можливість визнати особи взаємозалежними та з інших підстав. З огляду на це суд легко може визнати взаємозалежність, наприклад, товариства та його директора, який купив у товариства кілька десятків квартир вчетверо дешевше за ринкову вартість<*>.

<*>Див: Інформаційний листПрезидії ВАС РФ від 17.03.2003 р. N 71.

Як стало відомо, нині Уряд РФ готує поправки до ст.40 НК РФ. Деталі поки що невідомі. Безперечно одне: сприятливими для платника податків вони не будуть. У кращому разі справа обмежиться розширенням списку "взаємозалежних осіб", до яких може застосовуватися процедура контролю цін, а також покладанням на платника податків тягаря доказу "ринковості" цін. У гіршому випадку нова редакція може унеможливити трансфертне ціноутворення в рамках холдингів, що було б вкрай неприємно для останніх: продукцію на склад власного збутового підрозділу доведеться відпускати не інакше як за ринковими цінами.

Можна припустити, що заплановані поправки є своєрідною реакцією держави на справу "ЮКОСу". Нагадаю, що основні претензії, висунуті до самої компанії (не до її акціонерів!), зводяться саме до застосування нею (у 2000 – 2001 рр.) схем трансфертного ціноутворення для мінімізації податків. Однак при цьому жодних посилань на ст.40 НК РФ у судовій аргументації МНС не було<**>.

<**>Рішення Арбітражного судум. Москви від 26 травня 2004 р. у справі N А40-17669/04-109-241; Постанова апеляційної інстанції Арбітражного суду м. Москви у справі N А40-17669/04-109-241 від 29 червня 2004 р.

Справа в тому, що схема, яка використовувалася компанією, не порушує положень ст.40. В результаті суд виніс рішення (як відомо, не на користь "ЮКОСу"), засноване, по суті, не на будь-яких положеннях Податкового кодексу, а на тезі про "несумлінність платника податків", причому вкрай сумнівною інтерпретацією. З факту недобросовісності (на думку автора, не доведеного) судом було зроблено надзвичайно далекосяжні (на думку автора, слабо юридично обґрунтовані) висновки, включаючи тотальний перегляд цивільно-правових наслідків правочинів і навіть фактичне скасування строку позовної давності<***>. Можливо, саме усвідомлення юридичної хиткості подібної позиції і призвело державні органи до думки про перегляд ст.40 НК РФ з метою розширити сферу її застосування.

<***>Будилін С.Л. Несумлінність платника податків - правове поняттяабо...? // Податки та оподаткування. 2004. жовт. С. 37 – 40.

Проте значною мірою це – "махання кулаками після бійки". Використання трансфертного ціноутворення для мінімізації оподаткування передбачає перерозподіл доходу на користь найменш оподатковуваних елементів групи. "ЮКОС" (і не тільки він) використовував як ці елементи так звані "внутрішні офшори", тобто організації з низьким оподаткуванням, зареєстровані за законодавством, що діяло на той час, в різних регіонах РФ. З того часу, однак, ситуація радикально змінилася: після набрання чинності гл.25 НК РФ "внутрішні офшори" були ліквідовані, а відповідні схеми втратили ефективність і без будь-яких змін до ст.40.

На мою думку, саме уніфікація оподаткування, а не посилення в галузі "антитрансфертного" законодавства і є для держави найбільш ефективною тактикою боротьби з податковими втратами від трансфертного ціноутворення (принаймні щодо внутрішньоросійських операцій).

Щоправда, залишається відкритою проблема перерозподілу регіональних податків. В результаті трансфертного ціноутворення податки можуть виявитися сплаченими хоча й у тій самій сумі, але в іншому місці. Природно, можна очікувати, що регіональна влада докладе всіх зусиль (у тому числі і з використанням нової редакціїст.40 НК РФ), щоб не допустити такого "відпливу" податків на бік.

Платникам податків слід враховувати таке. Саме собою трансфертне ціноутворення не заборонено і може ефективно використовуватися в рамках холдингів. Однак його податкові наслідки можуть бути переглянуті відповідно до ст.40 НК РФ.

Гірше за те, як показала практика, навіть якщо ця стаття Податкового кодексу не застосовна (наприклад, ціни відхиляються від ринкових менш ніж на 20%), податкові наслідки все одно можуть бути переглянуті на підставі тези про несумлінність платника податків. У зв'язку з цим використання будь-яких видів трансфертного ціноутворення для оптимізації оподаткування представляється нині надзвичайно ризикованим підприємством.

С.Л.Будилін

Консультант

компанії Roche & Duffay

Трансфертне ціноутворення(Від англ. Funds Transfer Pricing, скор. FTP) - це механізм реалізації всіх взаємозалежних осіб (зазвичай у рамках холдингів) за особливими, внутрішньофірмовими, не ринковими цінами. Таким чином, можливий раціональніший і вигідніший перерозподіл прибутку групи осіб на користь тих, хто перебуває в умовах нижчого оподаткування (як правило, це передбачає перебування в інших державах). Така схема податкового планування необхідна мінімізації витрат, що з обов'язковими податковими відрахуваннями. Трансфертні ціниконтролюються фіскальними органами держави.

Трансфертне ціноутворення у вигляді детально врегульованої системи з'явилося в середині 60-х у США, потім цей спосіб поширився і іншими країнами світу. У Росії з початку 2012 діє особливе законодавство, що регулює трансфертне ціноутворення. До 2012 року воно регулювалось Податковим кодексом.

Виділяють три методи, за допомогою яких визначаються трансфертні ціни:

• метод неконтрольованої (порівняної) ціни;
• метод цін перепродажу;
• метод «витрат плюс прибутку».

При використанні першого методу встановлюються ціни за прейскурантом. При цьому методі податкові служби мають право донарахувати податки та пені, якщо ціни товарів виявляються нижчими або вищими більш ніж на 20% від ринкових на аналогічні товари.

Другий метод використовується у випадках, коли напередодні продажу проводиться передача товарів між сторонами. Таким чином, можна зменшити ціну перепродажу на величину націнки, за рахунок якої покриваються витрати продавця.

Третій метод застосовується у випадках, коли неможливо використати два попередні. При цьому для визначення ринкової ціни враховуються всі прямі та продавці, до них додають середню націнку, властиву даному. Такий підхід обов'язково вимагає складання планових калькуляцій на всі товари (послуги).

Як правило, трансфертне ціноутворення застосовується з наступних двох причин:

Якщо потрібно раціонально перерозподілити всередині холдингу;

Коли існує можливість звести до мінімуму додаткові виплати та, таким чином, оптимізувати оподаткування. Проте слід зазначити, що така «оптимізація» часто розцінюється державою як спроба ухилення від сумлінного виконання податкових зобов'язань. З іншого боку, платники податків мають повне право використовувати подібний інструмент для досягнення більш вигідних економічних результатів своєї діяльності.

Застосування цього виду ціноутворення великих холдингів і корпорацій є дуже вигідним, оскільки дозволяє організовувати практично командну структуру за умов ринкової економіки. Так можна сконцентрувати прибуток у єдиному центрі, а надалі перерозподіляти його з урахуванням потреб компаній, що входять до холдингу. Перешкоджати перерозподілу власні кошти великих економічних суб'єктів не раціонально. Можливе лише регулювання цієї сфери з метою запобігання бюджетним втратам.

Так, трансферне ціноутворення, за своєю суттю, є досить неоднозначним явищем, що й зумовило пильну увагу до нього з боку держави. У зв'язку з необхідністю вдосконалення принципів визначення цін, з метою оподаткування, 18 липня 2011 року був підписаний закон РФ про внесення змін до низки законодавчих актів. Особливо увага була приділена саме трансфертним цінам. До Податкового кодексу РФ було внесено поправку до статті 40, що обмежує коливання трансфертних цін у межах +/- 20% від цін, які передбачає ринкове ціноутворення.

Норми закону повністю відповідають міжнародним принципам регулювання сфери ціноутворення. В його основу було покладено Керівництво щодо утворення трансфертних цін, прийняте Комітетом Організації з розвитку та економічного співробітництва.

Контрольовані угоди – це угоди між взаємозалежними особами, і навіть прирівняні до них (). Податкові органи мають право перевірити застосовані в контрольованих угодах ціни відповідність ринковим (), і якщо сторони встановили не ринкові ціни, донарахувати податки. Розглянемо, як, використовуючи можливості, що надаються законодавством, платник податків може зменшити ризики, пов'язані із застосуванням правил трансфертного ціноутворення.

Для платників податків застосування правил трансфертного ціноутворення, передбачених розділом (далі – Кодекс), є досить обтяжливим. Адже компанії, які здійснюють угоди між взаємозалежними особами, зобов'язані подавати повідомлення про контрольовані угоди, а також готувати документацію з метою податкового контролю. А це вимагає від зазначених компаній чималих трудовитрат і фінансових коштів. Не дивно, що частина з них намагається уникнути застосування контрольованих угод, наприклад, через "ухилення" від взаємозалежності осіб.

Для цього група компаній – реально пов'язаних між собою платників податків створює видимість відсутності взаємозалежності (поняття взаємозалежних осіб та критерії взаємозалежності визначені у ). Наприклад, уникаючи участі власників бізнесу та керівників в управлінні та володінні іншими компаніями групи, вони намагаються формально уникнути взаємозалежності і, відповідно, від застосування правил про контрольовані угоди.

Однак такі дії несуть у собі суттєві ризики.

Які операції контролюються?

В даний час податкові інспекції мають гарні можливості для виявлення реальної взаємозалежності осіб за відсутності формальних ознактакого зв'язку. Прикладом цього є судові рішення, винесені на користь перевіряльників (пост. АС СЗО від 17.06.2015 № Ф07-3426/15 у справі А56-55281/2014, АС МО від 31.10.2014 № Ф05-12000 28598/2013).

Інший спосіб уникнення контрольованих угод, який широко застосовується на практиці, – відстеження порогових значень сум доходів за такими угодами.

У багатьох випадках угоди визнаються контрольованими, лише якщо їхня сума за календарний рік перевищує встановлені значення. Типи правочинів та суми доходів за ними за календарний рік (визначаються з урахуванням порядку визнання доходів, встановлених ), при перевищенні яких такі правочини визнаються контрольованими, перераховані в . Наприклад, для угод між російськими платниками податків порогове значення сум доходів по операціях з однією особою (взаємозалежними особами) у загальному випадку становить 1 мільярд рублів на рік. Відповідно, якщо стежити за тим, щоб сума угод між такими платниками податків протягом календарного рокуне перевищувала 1 мільярда рублів, то можна досягти того, що угоди будуть неконтрольованими.

У принципі це цілком застосовний підхід, але лише до того часу, поки платник податків починає дробити угоди.

ПРИКЛАД

(Дроблення угод) Планується, що угоди між компаніями групи "А" (постачальник) і "Б" (покупець) у календарному році складуть 1800 млн. руб. Щоб уникнути контрольованості угод, прийнято рішення включити до взаєморозрахунків ще одну компанію групи "В" на таких умовах: - "А" постачає "В" товар на суму 900 млн. руб., а "В" перепродає його "Б" за 905 млн. руб.; - "А" постачає компанії "Б" товар на суму 900 млн. руб. Через війну формально угоди між " А " і " Б " становили 900 млн. крб., тобто. менш встановленого сумового порога 1 млрд. крб.

Ця норма надає право податковим органам звертатися до суду з вимогою підсумовувати ціни правочинів між особами у наведеному вище випадку. На можливість такого підсумовування вказує лист Мінфіну Росії ().

Також слід звернути увагу, що Кодекс встановлює випадки (), коли угоди між взаємозалежними особами (і прирівняні до них) не визнаються контрольованими (незалежно від того, чи угоди задовольняють умовам, передбаченим у ). Зокрема, якщо вчинено правочини між взаємозалежними особами та їх сума перевищила встановлене Кодексом граничне значення, але вони зазначені у , то такі правочини не визнаються контрольованими та їх не потрібно включати до повідомлення про контрольовані угоди. За ними також не потрібно готувати документацію з метою податкового контролю.

• вони зареєстровані одному суб'єкті РФ;
• немає відокремлених підрозділів на територіях інших суб'єктів РФ, і навіть її межами;
• не сплачують податку з прибутку організацій до бюджетів інших суб'єктів РФ;
• не мають збитків (включаючи збитки минулих періодів, що переносяться на майбутні податкові періоди), що приймаються при обчисленні податку на прибуток організацій;
• у них відсутні обставини для визнання угод, що здійснюються такими особами, контрольованими відповідно до (перелік особливих випадків, наприклад, якщо одна з компаній – резидент вільної економічної зони).

Таким чином, якщо дві взаємозалежні компанії групи відповідають зазначеним вище критеріям, угоди між ними не будуть контрольованими незалежно від суми доходів за ними.

Зазначені вище умови можна здійснити для багатьох платників податків. Так важливо, щоб не було відокремлених підрозділів в інших регіонах. Якщо вони є, то можна задуматися про те, що, можливо, буде вигідніше, якщо ці підрозділи оформити як самостійні юридичні особи, і тоді компанія відповідатиме умовам для визнання правочинів неконтрольованими.

Контрольовані угоди можна зробити менш ризикованими

Якщо все-таки у вас є контрольовані угоди, то давайте поставимо питання про підходи до вибору методу трансфертного ціноутворення на практиці, що дозволяють знизити ризики, пов'язані з податковим контролем цін.

Вчинення контрольованих угод на ринкових умов. Саме це вимагає Податковий кодекс. Як правило, ринкова ціна- Це інтервал цін. Якщо встановлювати ціну в межах цього інтервалу, жодних додаткових податкових наслідків не буде.

У межах ринкового інтервалу платник податків має право вибрати ту ціну, яка йому вигідніша. Так, якщо збиткова компанія реалізує товар прибутковій фірмі, то може виявитися більш вигідною найвища ціна, щоб перенести витрати (збитки) в іншу компанію групи. Відповідно, у разі розумно встановити ціну поблизу верхньої межі інтервалу. Якщо ситуація щодо компаній зворотна, то вигідніше встановити ціну ближче до низької межі інтервалу.

Вибираючи ціну не більше інтервалу ринкових цін, слід пам'ятати у тому, що податковий орган вправі перевірити і погодитися з певною вами ціною.

Внутрішні порівнянні угоди. Відповідно до положень Кодексу пріоритетним методом є метод порівнянних ринкових цін ( , ).

Особливо слід виділити звані внутрішні зіставні угоди, тобто угоди, порівняні з контрольованими угодами, але скоєні компанією із незалежною стороною у порівнянних комерційних і фінансових умовах.

Якщо платник податків мають угоди з контрагентами, які є взаємозалежними особами, то ціни з таких угод визнаються орієнтиром з метою оподаткування першочерговому порядку.

Відповідно, можна керувати наявністю таких порівнянних угод із "незалежними" платниками податків, щоб знизити ризики перегляду ціни податковим органом за допомогою використання інших джерел інформації.

Застосування внутрішніх порівнянних цін вигідно ще й тим, що це джерело інформації вимагає витрат на купівлю баз даних.

Вибір способу визначення ринкової ціни. У Податковому кодексі передбачено п'ять методів визначення ринкової ціни ():

• метод порівнянних ринкових цін;
• метод ціни подальшої реалізації;
• витратний метод;
• метод порівнянної рентабельності;
• метод розподілу прибутку.

Допускається використання комбінації двох і більше цих методів.

Встановлено обмеження на застосування методів визначення ціни податковим органом: він зможе оскаржити застосовуваний метод, лише якщо доведе, що метод явно не застосовується у ситуації, що досить складно (). Відповідно, платник податків може за обґрунтуванням ринкових цін вести податковий орган за своїм фарватером – вибрати той метод, який дає найбільш бажаний результат.

Нагадаємо, що Кодекс передбачає певний пріоритет методів.

Так, метод ціни подальшої реалізації є пріоритетним у ситуації, коли товар купується у межах аналізованої угоди і перепродається без переробки рамках угоди, сторонами якої є особи, не визнані взаємозалежними ().

В інших випадках пріоритетним є спосіб порівнянних ринкових цін (). Застосування інших методів допускається у разі, якщо застосування методу порівнянних ринкових цін неможливе або якщо його застосування не дозволяє обґрунтовано зробити висновок про відповідність або невідповідність цін, застосованих у угодах, ринковими цінами з метою оподаткування.

Але метод порівнянних ринкових цін застосовується лише за наявності достатніх джерел інформації про ціни, що завжди можливо. Тому, правильно обґрунтувавши застосовувані методи визначення ціни, платник податків може знизити ризики заперечення ціни угоди.

Незалежна оцінка. Цей методобґрунтування ринкової ціни допустимо у поодиноких випадках (). Одним із таких випадків є залучення оцінювача за разовою угодою.

При цьому під разовою угодою розуміється правочин, економічна сутьякої відрізняється від основної діяльності організації та яка здійснюється на разовій основі. Відповідно, за разовою угодою ціну можна визначити за звітом незалежного оцінювача.

ПРИКЛАД

Виробнича організаціяухвалила рішення реалізувати один із цехів. Продаж нерухомості не є основною діяльністю організації. І тут ринкова вартість може бути визначено шляхом залучення оцінювача.

Кодекс встановлює інтервал процентних ставок всім видів валют, і якщо відсоткова ставка за конкретним позикою перебуває всередині такого інтервалу, то доходи позикодавця і витрати позичальника визнаються ринковими. І тут відпадає необхідність розрахунку ринкового рівня відсотків та підготовки документації з метою податкового контролю.

У той же час не забороняється встановлювати відсоткову ставку в розмірі більшому за максимальне (менше за мінімальне) значення встановленого інтервалу граничних значень. Але в цьому випадку будуть застосовуватись загальні правиларозділу. Це означає, що податковий орган матиме право оскаржити ціну правочину з метою оподаткування.

ПРИКЛАД

Організація "А" видала позику організації "Б". Угода контрольована. Безпечний інтервал процентних ставок, розрахований за правилами, - від 5 до 7% річних у рублях. Якщо умови договору передбачають ставку 10% річних, то платники податків мають визначити доходи (витрати), виходячи з ринкового рівня відсотків за правилами поділу, а податковий орган може оскаржити цю суму. Якщо умови договору передбачають ставку 6% річних, то сума доходу та витрати виходячи з 6% річних визнається для податку на прибуток і податковий орган не має права оскаржити ці суми.

Застосування встановлених інтервалів не скасовує обов'язки щодо включення даних про угоду в повідомлення про контрольовані угоди. У той самий час необхідність у підготовці документації з метою податкового контролю у разі застосування у наведеному вище прикладі ставки 6 відсотків відпадає, оскільки доходи і витрати на прибуток визначаються за спеціальними правилами. Так, вказує, що у разі "якщо главами частини другої НК РФ, що регулюють питання обчислення та сплати окремих податків, визначено інші правила визначення ціни товару (роботи, послуги) з метою оподаткування, то застосовуються правила частини другої НК РФ". Це саме той випадок, коли друга частина Кодексу встановлює спеціальні правила визначення ціни.

Вибір методу визначення ціни по цінних паперах, що обертаються. встановлює для операцій із цінними паперами спеціальні правила розрахунку податкової бази з податку прибуток. У деяких випадках дозволяється застосовувати розглянуті вище методи визначення ціни, передбачені ().

Так, встановлюючи фінансовий результат за угодами (в т.ч. не визнаним контрольованими угодами) з цінними паперами, що платяться, платник податків має право прийняти для цілей оподаткування розрахункову ціну угоди, що визначається із застосуванням методів, встановлених . При цьому не застосовувати правила визначення ціни цінного паперу для цілей оподаткування, встановлені , він може за дотримання хоча б однієї з таких умов:

• покупець цінних паперів (разом з афілійованими особами) стає власником понад 5 відсотків відповідного випуску цінних паперів;
• кількість цінних паперів перевищує 1 відсоток відповідного випуску цінних паперів;
• ціна цінних паперів встановлена ​​за рішенням органів державної владиабо органів місцевого самоврядування;
• покупець (продавець) цінних паперів є емітентом цих цінних паперів, зокрема з оферти.

Відповідно, у розглянутому вище випадку платник податків може вибрати, що йому вигідніше застосовувати правила або правила трансфертного ціноутворення.

Станіслав Джаарбеков, заступник директора АНО "ІРСОТ", юрист, атестований аудитор

Школа платника податків

Відповідно до змін, внесених до НК РФ Федеральним закономвід 18 липня 2011 р. № 227-ФЗ "Про внесення змін до окремих законодавчих актів" Російської Федераціїу зв'язку з удосконаленням принципів визначення цін для цілей оподаткування угоди, що визнаються контрольованими, входять до сфери особливого контролю податковими органами на предмет відповідності цін, застосованих в угодах, ринковому рівню.

Вказаним Федеральним законом Податковий Кодек РФ (далі - НК РФ) доповнено розділом V.1 "Взаємозалежні особи". загальні положенняпро ціни та оподаткування. Податковий контроль у зв'язку з укладанням угод між взаємозалежними особами. Угода про ціноутворення".

Вказаний розділ Податкового кодексуРФ введено в дію (за винятком окремих положень) із 1 січня 2012 року.

З 1 січня 2012 року положення статей 20 та 40 НК РФ застосовуються виключно до угод, доходи та (або) витрати за якими визнані відповідно до глави 24 НК РФ до зазначеної дати.

У зв'язку з цим платники податків мають нові обов'язки.

Організації, які здійснюють контрольовані угоди, зобов'язані за підсумками календарного року скласти та подати до податкового органу повідомлення про контрольовані угоди, а також, за відповідною вимогою податкового органу, документацію щодо контрольованих угод.

Кого торкнуться нових правил трансфертного ціноутворення?

Положення законодавства про трансфертне ціноутворення спрямовані на угоди між взаємозалежними особами та угоди, прирівняні до таких.

Як зазначив Мінфін Росії у нещодавньому Листі від 02.02.2015 N 03-01-18/3949, у розд. V.1 НК РФ встановлено правила визначення цін з метою оподаткування у зв'язку з вчиненням угод між взаємозалежними особами, що передбачають застосування загальноприйнятого у світовій практиці принципу "витягнутої руки".

Суть цього принципу полягає в тому, що звичайні учасники ринку, будучи незалежними партнерами, знаходяться один від одного на певній відстані (відстань "витягнутої руки"), на відміну від осіб, які, будучи взаємозалежними, "йдуть пліч-о-пліч" і встановлюють між собою контрактні ціни, відмінні від ринкових, з метою зниження податкових виплат. Відповідно до принципу " витягнутої руки " з оподаткування величина цін (виплат) перераховується з ринкових значень, ніби компанії були незалежні.

Цей принцип ліг в основу Керівництва Організації економічного співробітництва та розвитку з трансфертного ціноутворення для багатонаціональних корпорацій та податкових служб 1995 р., яке широко використовується у практиці роботи провідних закордонних податкових адміністрацій.

Положення розд. V.1 НК РФ знаходяться у тісному взаємозв'язку з підходами, викладеними у зазначеному Керівництві, і також присвячені трансферному ціноутворенню. Під ним розуміється встановлення цін у господарських операціях між різними підрозділами єдиної компанії або між учасниками єдиної групи компаній таким чином, щоб перерозподіляти загальний прибуток групи на користь осіб, які перебувають у сприятливішому податковому режимі. Трансферне ціноутворення у багатьох країнах, у тому числі й у нашій, є об'єктом пильної уваги податкових органів.

Основним критерієм взаємозалежності залишається частка участі, а саме коли одна організація прямо та/або опосередковано бере участь в іншій організації та частка такої участі становить понад 25%.

Відповідно, обов'язки щодо трансфертного ціноутворення в першу чергу торкнуться компаній, які здійснюють операції з так званими «материнськими» та «дочірніми» компаніями. Особливу увагубуде приділено іноземним взаємозалежним організаціям та офшорним компаніям.

Контрольовані угоди та взаємозалежні особи для цілей оподаткування

Дан ная Довідкова інформаціяпідготовлена ​​на підставі статей 105.1 та 105.14 нового розділу НК РФ та з використанням КонсультантПлюс.

Контрольовані угоди

З метою оподаткування контрольованими угодами визнаються угоди між взаємозалежними особами (з урахуванням особливостей, зазначених нижче), і навіть прирівняні до них угоди.

МАЛЮНОК За заявою федерального органу виконавчої влади, уповноваженого з контролю та нагляду у сфері податків і зборів, суд може визнати правочин контрольованим за наявності достатніх підстав вважати, що зазначена угода є частиною групи однорідних угод, вчинених з метою створення умов, за яких така угода не відповідала б ознакам контрольованої угоди, перерахованим вище (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).

Визнання угод контрольованими провадиться з урахуванням положень пункту 13 статті 105.3 НК РФ (п. 11 ст. 105.14 НК РФ).

Не зізнаються контрольованими наступні угоди(незалежно від цього, чи задовольняють угоди умовам, передбачених пунктами 1-3 ст. 105.14 НК РФ):

1) сторонами яких є учасники однієї й тієї ж консолідованої групи платників податків, утвореної відповідно до НК РФ (за винятком угод, предметом яких є видобута корисна копалина, визнана об'єктом оподаткування ПДПІ, при видобутку якого оподаткування провадиться за податковою ставкою, встановленою в ;

2) сторонами яких є особи, які задовольняють одночасно наступні вимоги:

• зазначені особи зареєстровані щодо одного суб'єкта РФ;
• зазначені особи немає відокремлених підрозділів на територіях інших суб'єктів РФ, і навіть поза РФ;
• зазначені особи не сплачують податку з прибутку організацій до бюджетів інших суб'єктів РФ;
• зазначені особи не мають збитків (включаючи збитки минулих періодів, що переносяться на майбутні податкові періоди), що приймаються при обчисленні податку на прибуток організацій;
• відсутні обставини для визнання угод, що здійснюються такими особами, контрольованими відповідно до підпунктів. 2-7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;

3) угоди між платниками податків, зазначеними у п.1. ст. 275.2 НК РФ, що здійснюються ними при здійсненні діяльності, пов'язаної зі видобуванням вуглеводневої сировини на новому морському родовищі вуглеводневої сировини, щодо одного й того ж родовища;

4) міжбанківські кредити (депозити) із строком до семи календарних днів(включно)

5) у сфері військово-технічного співробітництва Російської Федерації з іноземними державами, що здійснюється відповідно до Федерального закону від 19.07.1998 N 114-ФЗ "Про військово-технічне співробітництво Російської Федерації з іноземними державами".

Взаємозалежні особи

Не є підставою для визнання осіб взаємозалежними:

1) вплив на умови та (або) результати угод, що здійснюються особами, та (або) економічні результати їх діяльності, що надається однією або декількома іншими особами через їх переважне становище на ринку або через інші подібні обставини, обумовлені особливостями угод, що здійснюються (п) 4 ст.105.1 НК РФ);

2) сама по собі пряма та (або) непряма участь Російської Федерації, суб'єктів РФ, муніципальних утвореньв російських організаціях(П. 5 ст. 105.1 НК РФ).

Що має робити компанія для дотримання нових правил трансферного ціноутворення?

З метою дотримання вимог законодавства про трансфертне ціноутворення платникам податків необхідно здійснити низку заходів, які включатимуть:

• Упорядкування реєстру взаємозалежних осіб за звітний період.
• Виявлення контрольованих угод за звітний період.
• Підготовка та надання повідомлення про контрольовані угоди.
• Підготовка документації щодо кожної контрольованої угоди, яка включатиме аналіз відповідності цін (рентабельності) контрольованих угод ринковому рівню.
• Питання про коригування податкової бази, цін, умов договорів
• Регулює процеси взаємодії всередині організації при зборі необхідної інформації.

Вимоги до документації з трансфертного ціноутворення

Відповідно до Податкового кодексу, платник податків на вимогу податкового органу зобов'язаний подати документацію, що обґрунтовує відповідність цін, застосованих у контрольованих угодах, ринковому рівню.

При цьому Податковий кодекс не встановлює форми такої документації, проте містить вимоги щодо її змісту.

Документація з трансфертного ціноутворення щодо контрольованої угоди повинна містити:

• відомості про сторони контрольованої угоди та їхню діяльність, пов'язану з контрольованою угодою;
• опис контрольованої угоди та її умов, включаючи опис методики ціноутворення;
• відомості про функції, ризики та активи сторін контрольованої угоди;
• обґрунтування причин вибору та способу застосування використовуваного методу для аналізу цін за угодою;
• вказівку на джерела інформації, що використовуються;
• розрахунок інтервалу ринкових цін/рентабельності по угоді з описом підходу, що використовується для вибору порівнянних угод;
• сума отриманих доходів (прибутку) та/або сума вироблених витрат (понесених збитків) внаслідок вчинення правочину, отриманої рентабельності;
• відомості про економічну вигоду, яка отримує сторони контрольованої угоди;
• відомості про інші фактори, що вплинули на ціну/рентабельність по угоді;
• зроблені платником податків коригування податкової бази та сум податку (у разі їх здійснення).

Платник податків також має право надати іншу інформацію, що підтверджує відповідність комерційних та/або фінансових умов щодо угоди ринковим.

Податковий орган може вимагати документацію щодо контрольованих угод не раніше 1 червня року, наступного за роком, у якому вчинено контрольовані правочини.

Необхідно брати до уваги, що платник податків звільняється від обов'язку з підготовки та подання документації щодо контрольованих угод у таких випадках:

• ціни застосовуються в угодах відповідно до розпоряджень антимонопольних органів або ціна є регульованою;
• платник податків здійснює угоди з особами, з якими не є взаємозалежним;
• предметом угоди є цінні папериі фінансові інструментитермінових угод, які звертаються на організованому ринку цінних;
• щодо угоди укладено угоду про ціноутворення з метою оподаткування.

При підготовці документації з трансфертного ціноутворення необхідно враховувати, що відповідно до Податкового кодексу детальність та ґрунтовність такої документації мають бути пропорційними складності угоди та формуванню її ціни/рентабельності сторін угоди.

Розглянемо, докладніше, як має формуватися документація по контрольованій угоді (групі однорідних угод), підготовлена ​​відповідно до ст. ст. 105.15 НК РФ.

Основні розділи документації:

1. Учасники правочину: відомості про платника податків, відомості про контрагента, перелік однорідних контрольованих угод

2. Характеристика сфери (виду) діяльності платника податків за контрольованою угодою:

2.1. Опис товарів (робіт, послуг), що є предметом угоди, що включає їх класифікацію, характерні властивості

2.2. Існуючий рівень конкуренції цієї сфери діяльності

2.3. Рівень державного регулюванняу сфері діяльності платника податків

2.4. Висновок про вплив зазначених факторів на ціноутворення

3. Характеристика групи компаній, до якої входить платник податків

3.1. Структура власності групи компаній або частина такої структури, що містить осіб, які впливають на ціноутворення у контрольованій угоді

3.2. Перелік осіб, з якими вчинено контрольовану угоду

3.3. Основні конкурентні перевагигрупи компаній

3.4. Характеристика місця групи компаній на ринку у відповідній сфері діяльності (лідер, найбільша компаній, одна з багатьох та ін.)

3.5. Висновок про основні характеристики групи загалом

4. Характеристика контрольованої угоди ( функціональний аналіз)

4.1. Відомості про угоду (групу угод)

4.2. Функціональний аналіз контрольованої угоди

4.3. Висновок про функціональний профіль сторін

5. Методика ціноутворення

5.1. Відомості про метод ціноутворення, що використовується в аналізі контрольованої угоди, та джерел інформації про ринкові ціни

5.2. Опис методики ціноутворення

5.3. Обґрунтування причин вибору та способу застосування використовуваного методу

5.4. Джерела інформації для визначення цін

6. Розрахунок інтервалу цін (рентабельності)

7. Підсумковий висновок

Додаток 1. Містить функціональний аналіз сторін угоди з дослідження використовуваних сторонами активів (матеріальних та нематеріальних), що виконуються сторонами функцій (п.6 ст. 105.5 НК РФ), що розподіляються між сторонами ризиків (п.7 ст.105.5 НК РФ).

Додаток 2. Містить опис етапів відбору порівнянних компаній на дослідження ринкового рівня рентабельності по угоді (у разі вибору на дослідження методу порівнянної рентабельності)

Додаток 3 (файл Excel).Файл містить три вкладення: список зіставних компаній; інтервал ринкової рентабельності; розрахунок фактичної рентабельності по угоді - у разі вибору на дослідження методу порівнянної рентабельності.

Першою країною, де було ухвалено закони, що регулюють механізми трансфертного ціноутворення, стали Сполучені Штати у 1960-х роках. У 1990-х це питання активно розглядалося на міжнародному рівні, тоді виникли основні нормативні документи, що регулюють визначення вартості товарів та послуг транснаціональними корпораціями.

У Росії з 2012 року з'явилося нове законодавство щодо трансфертних цін. Взаємини пов'язаних компаній регулюються главою 6.1 Податкового Кодексу, яка стала заміною-доповненням чинних раніше статей 20 і 40. Актуальні норми запровадили перелік випадків, у яких податківці вправі перевіряти встановлену фірмами вартість продукції, і прописали право фіскальних служб донараховувати податки та вимагати .

Відповідно до положень чинного законодавства, метою трансфертного ціноутворення є:

• Не дати можливості групам пов'язаних осіб, які працюють у регіонах чи країнах із різними режимами оподаткування, штучно занижувати показники прибутку та доходу.
• Не створювати адміністративних перешкод для роботи сумлінних платників податків, які працюють у Росії, зокрема й міжнародних корпорацій.

Російське законодавче регулюванняґрунтується на досвіді, що накопичило міжнародне трансферне ціноутворення. Зокрема, використовується поширене «правило витягнутої руки». Його суть полягає в тому, що вартість, встановлена ​​пов'язаними господарюючими суб'єктами, порівнюється з ціною, яку мали б товари та послуги, якби комерційні структуривиявились повністю незалежними.

Які операції належать до розряду контрольованих?

З метою нагляду над трансфертними цінами чинне законодавство запроваджує категорію «контрольовані угоди». Це операції, які здійснюються групою пов'язаних осіб, щодо яких фіскальні органи мають право перевірити встановлені ціни на відповідність ринковим.

Правила трансфертного ціноутворення до вводять такі типи операцій, підлягають допконтролю:

1. Операції, скоєні між двома сторонами, визнаними законодавством взаємозалежними.
2. Угоди, в яких беруть участь дві взаємопов'язані сторони та третя – посередник, якщо вона:
   1. не приймає він ніяких ризиків і створює доданої вартості;
   2. виконує функцію, яка зводиться виключно до перепродажу товарів та послуг.
3. Операції, що здійснюються між російськими компаніямичи представництвами зарубіжних організацій біля РФ, і офшорними країнами.
4. Угоди, що укладаються на зовнішньому ринкуз біржовими товарами (енергоносії, добрива, метали, дорогоцінне каміння тощо).

Важливо! Операції з 3-4 пункту потрапляють під державний контроль лише у разі, якщо річний виторг компанії з них перевищує 60 млн руб.

Трансферне ціноутворення 2017 року передбачає, що операції між взаємопов'язаними особами стають контрольованими, якщо:

• Контрагент по угоді зареєстрований біля спеціальної економічної зони з пільговим оподаткуванням, тоді як інший учасник відносин розраховує бюджетні зобов'язання за стандартними ставками.
• Одне з учасників повністю звільнено сплати прибуток, тобто. йому діє ставка 0%.
• Операція відбувається з особою, яка видобуває природні ресурси і перераховує до скарбниці ПДПД.
• Одним із учасником ринкової операції є фірма або ІП, яка використовує пільговий режим оподаткування.

Щоб операція стала контрольованою, доходи за нею мають перевищити вартісний поріг, визначений законодавством. Для різних видів операцій він коливається лише на рівні 60-100 млн крб.

Які угоди не контролюються податківцями?

У ст. 104.14 Податкового Кодексу наведено перелік операцій, які не підлягають ціновому контролю. До нього входять:

1. Угоди між учасниками консолідованої групи платників податків, організованої у повній відповідності до російських законів.
2. Операції, у яких беруть участь особи, відповідні всім переліченим критеріям:
   1. їх юридичні адреси належать одного регіону країни;
   2. у них відсутні відокремлені підрозділив інших суб'єктах РФ та країнах;
   3. вони сплачують податки до бюджету одного регіону;
   4. жодна зі сторін не має збитків за минулі періоди, на які можна зменшити податкову базу в поточному;
   5. ніхто з учасників правочину не перейшов на спецрежим оподаткування, не став резидентом особливої ​​економічної зони.

Перелік неконтрольованих операцій, даний у НК РФ, визнається закритим і не підлягає розширювальному трактуванню.

Важливо! Чинне податкове законодавство ґрунтується на припущенні, що ціни з оборудок між незв'язаними особами апріорі є ринковими.

Хто такі взаємопов'язані особи?

Регулювання трансфертного ціноутворення запроваджує поняття «взаємозалежні (або пов'язані) особи». Це громадяни чи організації, які в силу наявності певних відносин та зв'язків можуть впливати на фінансові результатидіяльності один одного.

Пов'язані особи стають об'єктом підвищеного інтересу з боку податківців, тому що вони мають більше важелів, ніж інші ринкові відносини, щоб знижувати фіскальне навантаження і виводити прибуток з-під оподаткування. Через їхні дії бюджет недоотримує належні доходи.

Відносини між пов'язаними особами можуть впливати на:

• ціни з операцій;
• показники доходу та прибутку організацій;
• інші аспекти економічних відносин.

Існує три основні критерії, на підставі яких закон відносить осіб до категорії взаємопов'язаних:

1. Участь одного фізичного або юридичного лицяу капіталі іншого, що має прямий чи опосередкований характер. Частка впливу має становити щонайменше 25%.
2. Наявність кровноспоріднених зв'язків між фізичними особами.
3. Наявність посадової підпорядкованості між двома громадянами, обумовлена ​​особливостями службової ієрархії.

Перелічені чинники дозволяють встановити взаємопов'язаність із законом. Однак, ними не вичерпуються можливості податківців. Звернувшись до суду, вони можуть вимагати визнання осіб, пов'язаних з будь-яких інших причин.

Також можливий добровільний порядок визнання взаємопов'язаності, коли платник податків самостійно звертається до фіскальних органів та надає інформацію про можливості впливу на фінансові результати інших структур.

Додаткові обов'язки пов'язаних осіб

Компанії, до яких застосовуються різні видитрансфертних цін, повинні:

• Надсилати до ФНП щорічні повідомлення про контрольовані угоди, що мали місце за період. Термін подання звіту – до 20.05 наступного року.
• За запитом податківців подавати дані та документи щодо конкретної операції чи сукупності договорів.

Законодавство залишає фіскальним органам право поставити під сумнів ринковий характер цін, встановлених за будь-якої угоди між взаємопов'язаними особами. Якщо податківцям вдасться довести, що сумніви небезпідставні, компанію зобов'яжуть перерахувати податки на прибуток та додану вартість та доплатити різницю до бюджету.

Методи трансфертного ціноутворення

Методики ціноутворення – це сукупність підходів і правил, з яких фіскальні структури можуть зіставити вартість у межах конкретної угоди з її ринковим значенням. Існує п'ять способів, які мають право застосовувати ФНС:

1. Порівняльний метод

Російське законодавство відводить йому пріоритет. Це означає, що використання інших способів можливе лише у випадку, якщо це не працює або не дає надійних результатів.

Суть методики у порівнянні ціни операції із ринковою, тобто. такою, що встановлюється в ході угод з ідентичними (або хоча б однорідними) товарами за умов, що можна порівняти. Інформація про вартість черпається з офіційних джерел. Для аналізу податківці ранжують ціни за зростанням, видаляють мінімальне і максимальне значення, а з тих, що залишилися, становлять інтервал.

1. Метод ціни подальшої реалізації

Цей метод ґрунтується на порівнянні валової рентабельності, одержуваної учасником контрольованої угоди, з мінімальним її рівнем, характерним для ринку загалом. Він застосовний для компаній, що здійснюють функції перепродажу продукції, що істотно не впливають на характеристики товарів і мають нематеріальні активи для підвищення їх доданої вартості.

Метод складно застосуємо в російській дійсності через різницю облікових політик компаній та частої неможливості отримання повної та достовірної інформації.

1. Витратний спосіб

Ґрунтується на порівнянні валової рентабельності витрат учасника контрольованої угоди та аналогічним показником для ринку в цілому. Трансфертні ціни на основі змінних витратзастосовуються для оцінки угод компаній, які надають фінансові послуги (наприклад, керуюча компанія, контроль грошових потоківі т.д.), при купівлі-продажу сировинних продуктів, нерухомості і т.д.

1. Метод порівнянної рентабельності

Використання цього способу можливе у випадках, якщо контроль за трансфертним ціноутворенням за попередніми чотирма методиками неможливий у поточної ситуації. Принцип ґрунтується на порівняннях різних показників операційної рентабельності (активів, продажів, витрат тощо) зі значеннями, актуальними для інших учасників ринку, які ведуть подібну діяльність.

1. Метод розподілу прибутку

Найбільш складний у застосуванні спосіб, який використовують податківці в останню чергу, якщо попередні не працюють. Він застосовний для тісно пов'язаних структур, які володіють об'єктами інтелектуальної власності.

Фіскальні органи визначають сукупний прибуток за угодою та обчислюють частини, що дісталися учасникам, пропорційно до їх витрат, вкладених активів, прийнятих ризиків тощо. Якщо за фактом організації отримали менше, ніж було розраховано контролерами, їхній прибуток коригується для оподаткування.

Трансферне ціноутворення НК РФ – відносно новий напрямок у діяльності фіскальних структур. Його мета – не дати можливості пов'язаним особам штучно занизити показники прибутковості та зменшити податкове навантаження. До порушників положень законодавства застосовуються штрафні санкції та інші заходи.

Якщо ви знайшли помилку, будь ласка, виділіть фрагмент тексту та натисніть Ctrl+Enter.