Якщо організація одночасно проводить операції, оподатковувані і не оподатковувані ПДВ, вона має здійснювати роздільний облік із сум податку. Це передбачено ст. 170 НК РФ. Суми збору за оподатковуваними операціями приймаються до вирахування. В іншій ситуації доводиться складати пропорції за кожний податковий період відповідно до сум відвантажених товарів. Спеціально для цих цілей розроблено правило "5 відсотків" з ПДВ. Приклад розрахунку суми податку різних ситуаціях буду детально розглянуто далі.
Суть
Торговим організаціям часто доводиться поєднувати загальний режим оподаткування з єдиним податком. Наявність експортних операцій також є основою окремого обліку. Причина в тому, що при експорті ПДВ віднімається в останній день місяця, коли було надано документи, що підтверджують використання нульової ставки за такою операцією. Порядок розрахунку податку за цими угодами визначається облікової політикою.
Розглянемо докладніше, як такі організації здійснюється роздільний облік ПДВ.
Для відображення в БО розподілу суми податку використовуються субрахунки до рахунку 19. Розподіл здійснюється у тому періоді, в якому товари були прийняті на облік. Тому пропорція здійснюється за порівнянними показниками - вартістю товару з та без ПДВ. Подвійний облік здійснюється також, якщо в організації є операції, реалізовані поза РФ.
Приклад 1
Розглянемо стандартну ситуацію. За квартал компанія відвантажила продукції на 1,2 млн руб., У тому числі оподатковуваних - на 0,9 млн руб. Сума поданого податку постачальниками становить 100 тис. руб. Оскільки вартість товару, яка підлягає оподаткуванню, становить 250 тис. крб., то розрахунковий коефіцієнт дорівнює 0,75. Тому до відрахування можна прийняти не 100 тис. руб., а лише 75 тис. руб. (100*0,75). А вартості придбаних товарів можна врахувати лише 25%: 1,2 * 0,25 = 0,3 млн руб.
Розрахунки
Як розподілити вхідний ПДВ? Підприємство може мати ОЗ та НМА, поставлені на облік у першому місяці кварталу. У разі пропорції визначаються з питомої ваги вартості відвантажених товарів, виготовлених новому верстаті, у сумі реалізації протягом місяця, у якому об'єкт було прийнято до обліку.
Вартість послуг з надання позики та розраховуються виходячи із суми доходів у вигляді нарахованих відсотків. Винятком є вартість якого дорівнює нулю. Такі операції не впливають на пропорцію
При розрахунку ЦП калькулюється різниця між ціною продажу та витратами на придбання. При цьому неоподатковувані ПДВ операції також мають враховуватись у вартості робіт.
Приклад 2
За квартал фірма реалізувала товарів на 2 млн. руб., у т. ч. 1750 тис. руб. оподатковуваних та 250 тис. руб. не оподатковуваних. Постачальники пред'явили до відрахування 180 тис. руб.
Коефіцієнт наступних розрахунків становить 0,875. З куплених товарів до відрахування можна прийняти: 180 * 0,875 = 157,5 тис. руб. Решта 22.5 тис. руб. слід відобразити у вартості товарів.
Правило 5%
За ті періоди, коли питома вага витрат за неоподатковуваними операціями становить менше 5% від загальної суми витрат, компанія може не здійснювати роздільний облік. Порядок калькуляції загальної суми видатків при розрахунку бар'єру законодавчо не встановлено. Підприємство може виробити свою обґрунтовану методику та закріпити її в обліковій політиці.
При калькуляції частки враховуються вся реалізація без ПДВ: неоподатковувані операції, продажу на «вмененке», витрати на угодах поза РФ. Що ж до першої групи, то до уваги беруться і прямі, і загальногосподарські витрати. Тобто потрібно скласти всі витрати, додати ПДВ за загальногосподарськими витратами у відповідній пропорції, потім отриману суму розділити на обсяг витрат.
Правило "5 відсотків" з ПДВ, приклад розрахунку якого буде надано далі, не можна застосовувати до експортних операцій. Це передбачено ст. 170 ПК. За такими операціями – 0%. Тобто, якщо:
- бар'єр не досягнуто;
- підприємство має експортні операції;
Необхідно здійснювати роздільний облік ПДВ.
Правило "5 відсотків": приклад
Прямі витрати підприємства на оподатковувані операції у другому кварталі становили 15 млн. крб., але в неоподатковувані — 750 тис. крб. Загальногосподарські витрати – 3,5 млн. руб. Обліковою політикою передбачено розподіл витрат пропорційно виручці, яка у звітному періоді склала, відповідно, 21 млн руб. та 970 тис. руб.
Загальногосподарські витрати за неоподатковуваними операціями: 3,5*(0,97/(21+0,97))) = 154,529 тис. руб., або 4,7%. Оскільки ця сума не перевищує 5%, то підприємство може прийняти до вирахування весь вхідний ПДВ за другий квартал.
Алгоритм обліку
Щоб зрозуміти, яка ставка ПДВ на товари повинна застосовуватись і як визначати суму вхідного податку, можна використовувати таку послідовність дій:
1. Розрахувати суму пред'явленого ПДВ, яку можна відняти. Якщо придбаний товар можна прямо віднести до діяльності, звільненої від оподаткування, ПДВ включається до його вартості. В інших випадках сума податку приймається до вирахування.
2. На наступному етапі потрібно застосувати правило "5 відсотків" з ПДВ, приклад розрахунку якого було представлено раніше. Спочатку визначається сума витрат за неоподатковуваними операціями, потім калькулюються загальні витрати та застосовується формула:
% Необл. опер. = (Необл./заг.) x 100%.
Якщо отримане співвідношення перевищує 5%, слід здійснювати роздільний облік сум.
3. Розраховуються суми податку з і без ПДВ, потім вони підсумовуються та визначається співвідношення:
% віднім. = (Сума обл. / Сума заг.) * 100%.
Податок = ПДВ пред'явлений *% відрах.
4. Розраховується гранична вартість:
ПДВ гранична = ПДВ - ПДВ віднімається
Вартість = (Сума відвантажених, але не оподатковуваних товарів / Загальний обсяг реалізації) * 100%.
Судова практика
Повного трактування «сукупних витрат» у ПК не представлено. Виходячи з визначень в економічних словниках, під цим терміном можна розуміти загальний обсяг витрат за виробництво товарів, понесених самим платником податків. У Мінфіні пояснюють, що з розрахунку даної величини враховуються прямі та загальні витрати на ведення діяльності.
Судова практика також не дозволяє зробити однозначного висновку щодо того, коли потрібно здійснювати роздільний облік ПДВ. Правило 5 відсотків, приклад розрахунку якого було розглянуто раніше, застосовується виключно до виробничих підприємств. На думку суддів, торгові компанії не можуть здійснювати окремого обліку податку.
Ще більше питань викликають операції із цінними паперами. Зокрема, деякі судді, посилаючись на ст. 170 ПК, стверджують, що при продажу таких активів можна використовувати правило 5%. При цьому витрати на купівлю ЦП на пропорцію не впливають. Тобто практично завжди сума витрат становитиме менше ніж 5%, і платника буде звільнено від обов'язку вести подвійний облік.
В інших рішеннях суду є посилання на ПБО 19/02, в якому йдеться, що всі операції з ЦП у НУ та БО стосуються фінвкладень. До того ж, у організацій відсутні витрати, пов'язані з формуванням собівартості таких активів. Тобто дохід від таких операцій звільнено від оподаткування. Тому організація має пред'явити у повному обсязі ПДВ до відрахування.
Угоди з продажу частки юридичної особи в КК іншої організації не оподатковуються ПДВ. Тому у таких випадках завжди ведеться подвійний облік.
Приклад 3
Перш ніж надати кошти у заставу, підприємство залучило аудиторів до перевірки фінансового становища позичальника. Вартість послуг фірми становила 118 тис. руб. з ПДВ. Сума кредиту – 1 млн руб. p align="justify"> Вартість фінансових вкладень визначається, виходячи з облікової політики кредитора. Якщо в ній не передбачено використання правила 5%, то ПДВ за послуги аудитора мають бути враховані у вартості фінвкладення. При цьому доведеться розподіляти загальногосподарські витрати. Якщо застереження є, всі суми приймаються до відрахування.
Питання обліку вхідного ПДВ у угодах з борговими цінними паперами залишається відкритим. Використовувати пільгову схему щодо операцій із векселями ризиковано. ФНП такі операції, швидше за все, оскаржить, і тоді доведеться свою правоту доводити через суд.
Бухгалтерський облік
З усього сказаного вище можна зробити такий висновок: краще визначити спосіб розрахунку витрат і вказати його в обліковій політиці. При цьому потрібно прописати весь перелік витрат, що відносяться до операцій, звільнених від оподаткування, та порядок їх розрахунку:
- виділити у штаті посаду для відповідального співробітника;
- прописати порядок урахування часу на здійснення розрахунків;
- визначити принцип розподілу суми оренди, комунальних послуг за такими операціями (наприклад, пропорційно).
Для збору інформації про витрати, не пов'язані з виробництвом, використовується рахунок 26. На ньому можуть відображатись управлінські, загальногосподарські витрати, амортизаційні відрахування, витрати на інформаційні, аудиторські, консультаційні послуги.
ПДВ чи ЕНВД для ІП
Спочатку варто зазначити, що підприємці, які є платниками єдиного податку, не сплачують ПДВ за операціями, які визнаються оподатковуваними. У той же час у ПК сказано, що організації, які здійснюють угоди, що оподатковуються ПДВ та ЕНВД, зобов'язані вести подвійний облік майна, зобов'язань та операцій. Для таких ІП порядок обліку ПДВ регулюється податковим кодексом. У ньому прописано порядок роботи експортерів, які перебувають на ЕНВД, для ІП.
Роздільний облік дозволяє правильно визначити суму вирахування податку: у повному обсязі чи пропорції. У кодексі сказано, що порядок розподілу таких операцій має бути обов'язково прописаний в обліковій політиці організації. Вищезгадане співвідношення розраховується, виходячи з вартості неоподатковуваних реалізованих товарів у загальній сумі продажу. Розглянемо ще одне завдання, в якому представлено правило "5 відсотків" з ПДВ.
приклад розрахунку. Підприємство, яке займається оптовою та роздрібною торгівлею (що сплачує ПДВ та ЕНВД), має здійснювати подвійний облік податку. Навіть якщо роботи, обладнання, нерухоме майно призначені для "поставленої" діяльності, ПДВ за ними не підлягає відрахуванню. Якщо отримані послуги, куплені об'єкти нерухомості, призначені для ведення операцій, що оподатковуються ПДВ, то поданий податок обліковується у повному обсязі. Якщо придбане обладнання використовуватиметься по "двох фронтах" відразу, потрібно складати пропорцію. Одну частину податку приймати до відрахування, а другу - враховувати у вартість товарів.
Пропорція
У ПК прописано особливості обліку співвідношення за операціями, які звільнені від оподаткування. Вартість послуг з надання позики, угод РЕПО враховується у сумі доходів нарахованих платником податків відсотків. При розрахунку вартості акцій, облігацій, інших цінних паперів калькулюється сума доходу у вигляді позитивної різниці між ціною реалізації та витратами на купівлю таких активів. Якщо ринкова ціна нижча за собівартість, то отримане значення не враховуватиметься.
приклад
Завод виготовляє велосипеди та коляски для інвалідів, які не оподатковуються ПДВ. Бухгалтер відображає витрати на виробництво на субрахунках, відкритих до рахунку 20. За I квартал 2014 року сума видатків склала 10 млн. руб.: 600 тис., - по візках і 9,4 млн. руб. - Велосипедами. Додатково понесені загальногосподарські та у сумі 2 і 3 млн. крб. відповідно.
Спочатку знайдемо співвідношення сум витрат:
0,6 \ (10 +2 +3) = 0,04, або 4%.
Бухгалтер може не вести роздільний облік вхідного податку та всю суму пред'явити до відрахування. Але потрібно вказати виручку і повну собівартість пільгової продукції.
